Sankcje w VAT nie takie straszne? Sądy częściej niż fiskus kierują się zdrowym rozsądkiem

Dodatkowe zobowiązania podatkowe przewidziane w art. 112b i 112c ustawy o VAT od lat budzą obawy podatników. W przypadku wykrycia nieprawidłowości w rozliczeniach – np. zawyżenia kwoty zwrotu VAT – urząd skarbowy może nałożyć na podmiot sankcję sięgającą nawet 30% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego lub zawyżenia zwrotu. Przepis nie określa jednak kiedy i w jakiej wysokości organ powinien zastosować sankcję, pozostawiając fiskusowi szerokie pole do działania wedle własnego uznania. Analiza praktyki organów wskazuje zaś, że często dochodzi do sytuacji, w których kary te są nakładane automatycznie, bez wzięcia pod uwagę okoliczności danej sprawy i indywidualnej sytuacji podatnika.

Na szczęście sądy administracyjne oraz Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) konsekwentnie przypominają urzędnikom, że sankcje VAT muszą być stosowane z poszanowaniem zasady proporcjonalności. Jakie argumenty podają sądy i na co warto zwrócić uwagę broniąc się przed negatywnymi konsekwencjami finansowymi wynikającymi z art. 112b i 112c ustawy o VAT?

Za jakie nieprawidłowości grożą sankcje w VAT?

Art. 112b ustawy o VAT przewiduje możliwość nałożenia na podatnika tzw. dodatkowego zobowiązania podatkowego w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w rozliczeniach VAT. Sankcja może zostać zastosowana m.in. wtedy, gdy podatnik:

• zaniży kwotę zobowiązania podatkowego, 
• zawyży kwotę zwrotu VAT, 
• zawyży nadwyżkę podatku naliczonego do przeniesienia na kolejny okres rozliczeniowy.

Co do zasady wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego wynosi 30% kwoty stwierdzonej nieprawidłowości. Przepisy przewidują jednak zarówno możliwość obniżenia sankcji do 20% (np. w przypadku skorygowania rozliczenia i spełnienia określonych warunków), jak i zastosowania podwyższonej sankcji w wysokości 100% (w szczególności w sytuacjach związanych z odliczeniem podatku wynikającego z tzw. pustych faktur).

Niestety, przesłanki do nałożenia konkretnych wysokości sankcji nie zostały nigdzie szczegółowo opisane. W efekcie na linii podatnik-urząd skarbowy dochodzi do wielu sporów, które nierzadko kończą się dopiero na etapie postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym (NSA).

Czy sądy podchodzą zdroworozsądkowo do naliczania dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku VAT?

Skoro ustawodawca nie przedstawił szczegółowych wskazówek dotyczących stosowania przepisów dotyczących dodatkowego zobowiązania podatkowego, warto przyjrzeć się orzecznictwu sądów administracyjnych. Jest to jedno z najlepszych źródeł informacji w tym zakresie, ponieważ to właśnie w wyrokach sądy wskazują, na jakie okoliczności należy zwrócić uwagę oraz kiedy nałożenie sankcji VAT na podatnika jest ze strony fiskusa zbyt daleko idącym działaniem.

NSA: konstytucja oraz przepisy prawa międzynarodowego normują co należy brać pod uwagę przy ocenie zasadności sankcji VAT

Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) dość jasno określa kryteria, jakimi powinien kierować się organ podatkowy przy podejmowaniu decyzji o zastosowaniu sankcji. Sądy wskazują, że organ powinien w szczególności uwzględnić:

• okoliczności powstania nieprawidłowości;
• rodzaj i stopień naruszenia obowiązków ciążących na podatniku, które doprowadziły do powstania nieprawidłowości;
• rodzaj, stopień oraz częstotliwość wcześniejszych nieprawidłowości dotyczących nieprzedawnionych zobowiązań podatkowych;
• wysokość stwierdzonych nieprawidłowości, w tym kwotę zaniżenia zobowiązania podatkowego, zawyżenia zwrotu VAT lub zawyżenia kwoty podatku naliczonego;
• działania, które podatnik podjął po ujawnieniu nieprawidłowości w celu usunięcia skutków błędnych rozliczeń podatkowych.

Choć przepisy ustawy o VAT nie zawierają szczegółowych wytycznych dotyczących stosowania sankcji, to wskazane przez NSA kryteria stanowią istotną wskazówkę zarówno dla organów podatkowych, jak i podatników. Jak jednak często bywa w sprawach podatkowych, ostateczna ocena sytuacji i adekwatnej w jej przypadku kary zależy od całokształtu okoliczności konkretnego przypadku.

Wyrok NSA z 3 grudnia 2025 r., sygn. akt I FSK 2053/22

WSA we Wrocławiu: nie można karać podatnika za to, że rozlicza faktury zgodnie z ich treścią

Aktualność problemu ze stosowaniem sankcji VAT potwierdza niedawny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu, w którym sąd wskazał, że dodatkowe zobowiązanie podatkowe z art. 112b ustawy o VAT nie powinno być nakładane automatycznie, ponieważ każdorazowo wymaga oceny okoliczności konkretnej sprawy. 

W przypadku tego stanowiska sąd podkreślił również, że sankcja nie powinna dotykać podatnika, którego działaniom nie można przypisać elementu oszustwa podatkowego ani celowego działania zmierzającego do uzyskania nieuprawnionej korzyści podatkowej. Oznacza to, że podatnik, który rozliczył VAT na podstawie faktury otrzymanej od kontrahenta – nawet jeśli jej prawidłowość została później zakwestionowana – nie powinien być karany, jeżeli działał w dobrej wierze i nie miał świadomości wystąpienia nieprawidłowości. Kluczowe znaczenie ma zatem ustalenie przez urzędników tego, czy z zachowania podatnika wynikało świadome i celowe dążenie do nadużycia prawa lub uzyskania korzyści podatkowej.

Wyrok WSA we Wrocławiu z 23 czerwca 2026 r., sygn. akt I SA/Wr 267/26 (wyrok nieprawomocny)

NSA: Sankcje VAT mogą być stosowana także wobec nieprawidłowości wynikających z braku staranności

Choć sądy chronią podatników, którzy nie mieli świadomości wystąpienia nieprawidłowości w fakturach uzyskanych od kontrahentów, to jednak stawiają w tym przypadku pewne granice. NSA wskazuje, że zastosowanie sankcji z art. 112b ustawy o VAT nie jest wykluczone w sytuacji, w której stwierdzone przez organy podatkowe nieprawidłowości wynikają z braku należytej staranności podmiotu rozliczającego VAT. Sam fakt, że podatnik nie działał z zamiarem dokonania oszustwa podatkowego, nie oznacza automatycznie, że sankcja nie może zostać zastosowana. 

Decydujące znaczenie ma bowiem nie tylko zamiar podatnika, ale przede wszystkim skala, charakter oraz skutki stwierdzonych nieprawidłowości. Jeżeli zakres uchybień w zakresie rozliczeń VAT jest na tyle istotny, że zagraża prawidłowości rozliczeń podatkowych, to mogą one zostać zakwalifikowane jako nieprawidłowości zrównane z oszustwem podatkowym, nawet, gdy wynikają z niedochowania wymaganej staranności.

Wyrok NSA z 6 maja 2026 r., sygn. akt I FSK 768/23

NSA: Wystawiasz faktury, które nie dokumentują faktycznie wykonanych usług? Spodziewaj się sankcji VAT

Wyrokiem, który może stanowić swoiste case study ilustrujące to, kiedy organy podatkowe mogą skutecznie zastosować sankcję VAT (w tym w maksymalnej wysokości 30% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego lub zawyżenia zwrotu), jest wydane w 2025 r. orzeczenie NSA. Sąd wskazał w nim, że skoro podatnik wystawił faktury dotyczące udostępniania pracowników, które w rzeczywistości nie dokumentowały wykonania usług, to organ podatkowy zasadnie określił dodatkowe zobowiązanie podatkowe.

Kluczowe znaczenie miało to, że zawyżenie podatku naliczonego nie wynikało z niezamierzonego błędu, lecz z nierzetelnego i niezgodnego ze stanem faktycznym rozliczenia spornych transakcji. W ocenie sądu takie działanie wskazywało na świadome naruszenie przepisów i uzasadniało zastosowanie sankcji VAT.

Wyrok NSA z 10 września 2025 r., o sygn. akt I FSK 487/25

TSUE: sankcje VAT muszą być proporcjonalne

Co istotne, przywołane wyroki sądów administracyjnych pozostają w zgodzie z orzecznictwem TSUE. Trybunał podkreślał bowiem w jednej z rozpatrywanych przez siebie spraw, że stosowanie sankcji podatkowych musi uwzględniać zasadę proporcjonalności. Oznacza to, że organy podatkowe są zobowiązane dostosować wysokość sankcji do charakteru oraz wagi stwierdzonego naruszenia, a zatem sankcja nie może być nakładana automatycznie ani w oderwaniu od okoliczności konkretnej sprawy

Wyrok TSUE z 15 kwietnia 2021 r., w sprawie C-935/19

Należyta staranność i rozsądne podeście pozostają kluczem do uniknięcia sankcji w podatku VAT

Wydaje się, że w wielu przypadkach uniknięcie ryzyka nałożenia sankcji VAT przewidzianych w art. 112b i 112c ustawy o VAT powinno sprowadzać się do rzetelnego podejścia do rozliczeń i prawidłowego odzwierciedlania rzeczywistego przebiegu transakcji. 

Praktyka pokazuje jednak, że organy podatkowe często prezentują rygorystyczne i profiskalne podejście do stosowania sankcji, a podatnicy niejednokrotnie muszą bronić się wchodząc w spory podatkowe i dochodząc swoich racji przed sądami administracyjnymi. Pozostaje więc mieć nadzieję (może złudną), że podejście fiskusa z czasem stanie się bardziej wyważone, ale czekając, aż to nastąpi, korzystać jednak ze wsparcia doradców podatkowych i ekspertów z zakresu prawidłowej oceny ryzyka i ewentualnej obrony przed nieuzasadnionym działaniem organów administracji skarbowej.