Krajowy podatek minimalny: koniec selektywnego wyboru spółek w grupie

W artykule odpowiadamy na pytania:

• Na czym polega zwolnienie grupowe z minimalnego podatku dochodowego?
• Jak wcześniej interpretowano w Polsce możliwość wyboru składu grupy?
• Dlaczego wcześniejsze podejście DKIS było korzystne dla podatników?
• Jak obecnie należy ustalać skład grupy spółek?

Za nami pierwsze rozliczenie minimalnego podatku dochodowego: w 2024 r. podatnicy zaczęli (na podstawie art. 24ca ustawy o CIT) analizować, czy są objęci krajowym podatkiem minimalnym. Obowiązek jego zapłaty dotyczył podmiotów, które w 2024 r. poniosły stratę albo osiągnęły rentowność nieprzekraczającą 2%. Spełnienie tego warunku nie jest jednak jedynym czynnikiem, jaki należy wziąć pod uwagę rozliczając się z polskim fiskusem – na samym początku procesu kluczowa jest bowiem prawidłowa weryfikacja tego, czy spółka może skorzystać z któregoś z przewidzianych w polskich przepisach wyłączeń z opodatkowania podatkiem minimalnym. Jakie stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) w zakresie wyłączenia, które dotyczy podatników należących do grupy spółek?

Zwolnienie grupowe – istota regulacji wskazujących kogo dotyczy podatek minimalny

Zwolnienie z art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT przewiduje, że z obowiązku rozliczenia i zapłaty minimalnego podatku dochodowego mogą być wyłączeni podatnicy wchodzący w skład grupy co najmniej dwóch spółek, w ramach której:

• jedna spółka posiada przez cały rok podatkowy co najmniej 75% udziałów (bezpośrednio lub pośrednio) w pozostałych spółkach,
• wszystkie spółki mają ten sam rok podatkowy,
• łączny wskaźnik rentowności (udział dochodów w przychodach operacyjnych) spółek przekracza 2%.

Mechanizm zwolnienia grupowego w zakresie podatku minimalnego służy ograniczeniu niesprawiedliwego opodatkowania grup podmiotów, które działają efektywnie, ale które analizowane jednostkowo mogłyby nie spełnić wymagań dotyczących progu rentowności.

Dotychczasowe podejście DKIS – elastyczny wybór składu grupy

Początkowo DKIS prezentował stanowisko zgodnie z którym podatnik mógł dowolnie określić skład grupy, z którą rozliczał się na potrzeby zwolnienia z art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT.

W interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.514.2024.1.AR, DKIS wskazał, że Powyższy przepis nie wymaga, by podatnik musiał tworzyć grupę ze wszystkimi spółkami, w stosunku do których spełniony jest warunek posiadania 75% udziałów. Podatnicy mają swobodę wyboru, z których spółek – spełniających warunki określone w art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT – utworzyć grupę, a które zostawić „poza grupą”.

To podejście było zadziwiająco korzystne dla podatników i dawało możliwość elastycznego zarządzania ryzykiem podatkowym w zależności od wyników finansowych poszczególnych podmiotów z grupy.

Nowe stanowisko DKIS oznacza koniec dowolności i komplikuje rozliczenie podatku minimalnego

W interpretacji indywidualnej z 8 kwietnia 2025 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.60.2025.2.SJ, DKIS wskazał zupełnie odmienne, niekorzystne dla podatników podejście. Uznał, że podatnik nie ma prawa wybierać, które spółki spełniające warunki wskazane w ustawie o CIT znajdą się w składzie grupy na potrzeby analizowanego wyłączenia.

W interpretacji wyjaśniono, że Nie ma podstaw do akceptacji stanowiska, w świetle którego istnieje możliwość wyboru składu grupy podlegającej wyłączeniu. Wyłączenie z opodatkowania minimalnym podatkiem dochodowym na podstawie art. 24ca ust. 14 pkt 6 ustawy o CIT obejmuje bowiem wszystkie spółki z grupy spełniające kryteria wyłączenia.

Nowa wykładnia oznacza, że podatnicy podatku minimalnego mają obowiązek uwzględnienia w rozliczeniu wszystkich tych spółek, w których spółka dominująca posiada (bezpośrednio lub pośrednio) co najmniej 75% udziałów, oraz które mają ten sam rok podatkowy. Nie ma już możliwości zastosowania mechanizmu zwolnienia grupowego z minimalnego podatku dochodowego z wykluczeniem wybranych podmiotów.

Jakie skutki dla rozliczeń niesie nowe stanowisko dotyczące zwolnienia grupowego w zakresie podatku minimalnego?

Zmiana podejścia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oznacza istotne konsekwencje praktyczne. Najważniejsze wyzwania, z którymi będą musieli zmierzyć się działający w Polsce podatnicy, obejmują:

• konieczność uwzględnienia pełnego składu grupy przy kalkulacji łącznego wskaźnika rentowności,
• potencjalne ryzyko utraty prawa do wyłączenia (jeśli tylko jedna z objętych spółek obniży rentowność całej grupy poniżej progu 2%),
• obowiązek dokonania korekty CIT oraz zapłaty podatku minimalnego za 2024 r. (wraz z odsetkami). 

Nowa interpretacja DKIS stawia również przed podatnikami wyższe wymagania w zakresie konsolidacji danych i transparentności struktury grupowej.

Pod jakimi względami zwolnienie grupowe w zakresie krajowego podatku minimalny pozostaje bez zmian?

Na szczęście nie doszło do zmiany innego istotnego elementu mechanizmu zwolnienia grupowego – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nadal konsekwentnie wskazuje w interpretacjach, że spółka dominująca nie musi posiadać siedziby w Polsce i może być podmiotem zagranicznym. Co więcej, organ podkreśla, że gdyby intencją ustawodawcy było ograniczenie tego statusu wyłącznie do podmiotów krajowych, to znalazłoby to jednoznaczne odzwierciedlenie w przepisach ustawy o CIT.

Oznacza to, że spółką dominującą, która łączy polskie podmioty w ramach grupy, może być spółka zagraniczna, np. z siedzibą w Bułgarii czy w Stanach Zjednoczonych (pod warunkiem spełnienia kryterium posiadania 75% udziałów oraz zgodności roku podatkowego).

Podatnicy muszą jednak pamiętać, że rozliczać się grupowo – i korzystać z przewidzianego w ustawie o CIT wyłączenia z opodatkowania podatkiem minimalnym w Polsce – mogą wyłącznie polskie spółki. To kluczowe ograniczenie, które nadal obowiązuje i wpływa na sposób identyfikacji grupy uprawnionej do zwolnienia.

Stanowisko organów w zakresie dopuszczalności zagranicznej spółki dominującej pozostaje wciąż korzystne, szczególnie dla międzynarodowych grup kapitałowych. W przeciwnym razie struktury z centralami poza Polską byłyby całkowicie wykluczone z możliwości skorzystania z preferencji.

W przypadku pytań lub wątpliwości związanych z tym, jak rozliczyć podatek minimalny – zarówno w kontekście ustalania składu grupy, jak i kalkulacji wskaźnika rentowności – zachęcamy do kontaktu z naszymi doradcami podatkowymi.