Choć nowe przepisy o cenach transferowych obowiązują dopiero od kilku miesięcy, to już pojawiły się zadziwiająco sprzeczne stanowiska w zakresie grupowania transakcji celem ustalenia czy przekroczony został ustawowy limit obligujący podatnika do sporządzenia dokumentacji cen transferowych. Zdaniem WSA w Krakowie (wyrok z 23 lutego 2017 r., sygn. I SA/Kr 1290/16) wykładnia językowa nowododanego art. 9a ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „UPDOP”), prowadzi do wniosku, iż sformułowanie „jednego rodzaju” nie odnosi się do „transakcji”, a wyłącznie do „innych zdarzeń”. Tym samym przy weryfikacji progu transakcyjnego, konieczne jest zsumowanie przez podatnika wszystkich transakcji realizowanych z podmiotami powiązanymi. Innego zdania jest natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (interpretacja indywidualna z 3 lutego 2017 r., o znaku 3063-ILPB2.4510.207.2016.1.ŁM), który uważa, że ww. limit należy odnosić osobno do każdej transakcji zawartej z danym podmiotem powiązanym.
WSA w Krakowie na niekorzyść podatników
Sprawa dotyczyła spółki, która zakładała, że w 2017 r. dokonywać będzie od podmiotów powiązanych zakupu usług m.in. licencji na znak towarowy, usług informatycznych, usług księgowych oraz usług badania rynku, a także zakupu środków trwałych i wyposażenia biura (sprzętu komputerowego). Dodatkowo Spółka na rzecz podmiotów powiązanych świadczyć miała m.in. usługi w zakresie doradztwa podatkowego, usługi dzierżawy nieruchomości, a także planowała udzielać im pożyczek.
Przedmiotem zapytania było stwierdzenie, czy zgodnie z wykładnią obowiązujących od 1 stycznia 2017 r. przepisów, Spółka zobligowana będzie do sumowania wszystkich transakcji z podmiotami powiązanymi, czy tylko transakcji uznawanych za transakcje tego samego rodzaju. Spółka stała na stanowisku, iż świadczenie i zakup tak odmiennych usług jak m.in. udzielenie licencji i umowa pożyczki skutkuje brakiem obowiązku sumowania ich wartości. Zdaniem Spółki sformułowanie „jednego rodzaju” zawarte w art. 9a ust. 1d UPDOP dotyczy również transakcji, a grupując transakcje należy brać pod uwagę m.in. pełnione funkcje, angażowane przez strony aktywa, ponoszone ryzyka oraz koszty.
Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z 15 lipca 2016 r. nie zgodził się jednak z jej stanowiskiem. Wskazał, że przez zastosowanie alternatywy „lub” ustawodawca przesądził, iż określenie „jednego rodzaju” dotyczy tylko „innych zdarzeń”. Na potwierdzenie swojego stanowiska przywołał treść art. 9a ust. 1 pkt 1 UPDOP, wskazując, iż ustawodawca umieszczając transakcje i inne zdarzenia w odrębnych jednostkach redakcyjnych ww. przepisu (lit. a i lit. b) demonstruje potrzebę oddzielnego ich traktowania.
Rozpatrując skargę Spółki, WSA podzielił stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej interpretacji indywidualnej (wydany wyrok, na dzień wydania niniejszego alertu, jest nieprawomocny). Odnosząc się do istoty sporu uznał, że sposób redakcji przepisu, wskazuje na fakt, iż wolą ustawodawcy było przypisanie sformułowania „jednego rodzaju” wyłącznie do „innych zdarzeń”. Potwierdzając wykładnię Ministra Finansów, WSA podkreślił, iż zarówno literalne brzmienie przepisu, poprzez użycie alternatywy „lub”, jak i umieszczenie pojęć „transakcje” i „inne zdarzenia” w osobnych punktach art. 9a ust. 1 pkt 1 UPDOP prowadzi do wniosku, iż wolą ustawodawcy było odniesienie omawianego sformułowania tylko do „innych zdarzeń”. Jak wskazał WSA: W świetle powyższego uprawnione było przyjęcie, iż transakcje z podmiotami powiązanymi nie muszą być tego samego rodzaju, aby podlegały obowiązkowi dokumentacji w powiązaniu z ich łączną wartością; wszak ustawodawca nie odnosi do nich takiego atrybutu.
DIS w Poznaniu innego zdania
Do innych wniosków doszedł natomiast Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2017 r., o znaku 3063-ILPB2.4510.207.2016.1.ŁM. Sprawa dotyczyła podatnika dokonującego różnego rodzaju transakcji z podmiotami powiązanymi, tj. począwszy od usług budowy sieci wodociągowych, przez usługi badania wody po usługi najmu lokalu, z czego niektóre z nich stanowiły jego działalność podstawową, a inne były jedynie transakcjami pobocznymi i stanowiły znikomy udział w ogólnych przychodach/kosztach.
Podatnik zwrócił się do organu podatkowego z pytaniem czy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. limit transakcji mających istotny wpływ na wysokość dochodu (straty) podatnika należy odnosić osobno do każdej transakcji zawartej z danym podmiotem powiązanym. Powołując się na raport z konsultacji publicznych sporządzony w trakcie prac nad nowelizacją ustawy (opublikowany na stronie Rządowego Centrum Legislacji 17 czerwca 2015 r.), zgodnie z którym zdaniem Ministra Finansów kryterium istotności odnosi się do poszczególnych transakcji lub innych zdarzeń mających miejsce pomiędzy podmiotami powiązanymi, organ podatkowy uznał, że zarówno progi wartościowe, jak i kryterium istotności powinny być stosowane w odniesieniu do poszczególnych (rodzajów) zarówno transakcji, jak i innych zdarzeń. Zatem, zdaniem DIS w Poznaniu wskazany w art. 9a ust. 1d UPDOP, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., limit należy odnosić osobno do każdej transakcji zawartej z danym podmiotem powiązanym.
Na potwierdzenie przedstawionego stanowiska DIS w Poznaniu powołał się na wnioski wynikające z prac OECD. Zdaniem organu, zgodnie z wytycznymi Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju obowiązek dokumentacyjny powinien koncentrować się na materialnych transakcjach i prezentować tym samym analizę najistotniejszych kwestii związanych z tymi transakcjami. Co więcej, Wytyczne OECD wskazują również, że organy podatkowe, nakładając na podatnika obowiązek sporządzania dokumentacji, powinny brać pod uwagę przewidywane koszty oraz ciężar administracyjny związany z przygotowaniem takiej dokumentacji. (…) W związku z tym, według Wytycznych OECD, cel zmian w zakresie dokumentowania transakcji z podmiotami powiązanymi powinien koncentrować się na dogłębnej analizie istotnych transakcji wewnątrzgrupowych, a nie transakcjach pobocznych o niewielkim znaczeniu.
Podsumowanie
Obecnie nie sposób stwierdzić, które z powyższych stanowisk będzie wiodące. W orzeczeniu WSA zaprezentowana została wykładnia językowa, pytanie czy wystarczająca do określenia zawartej w przepisie normy prawnej. Czy intencją ustawodawcy było bowiem nałożenie na podmioty dodatkowego ciężaru dokumentacyjnego, dotyczącego wszystkich transakcji? W naszej ocenie – nie. Dla ustalenia normy prawnej WSA powinien odnieść się nie tylko do zabiegu redakcyjnego, ale również do celu regulacji. Prawdą jest, że w art. 9a ust. 1 pkt 1 UPDOP ustawodawca zawarł „transakcje” i „inne zdarzenia” w odrębnych jednostkach redakcyjnych, ale samo to naszym zdaniem nie powinno przesądzać o tym, że ustawodawca atrybut jednorodności odnosi wyłącznie do „innych zdarzeń”.
Niewątpliwie, celem ustawodawcy jest zapewnienie organom podatkowym dostępu do informacji dotyczących transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi, które mogą skutkować uszczupleniem podatku. Pytanie tylko czy zakup np. 20 długopisów o wartości 10 złotych wpływa równie mocno na interes Skarbu Państwa jak zakup usług marketingowych o wartości miliona złotych? Bowiem zgodnie z zaprezentowaną przez WSA wykładnią, podmiot powinien zsumować wartość tych transakcji oraz przygotować dokumentacje zarówno dla jednego, jak i dla drugiego zdarzenia (co z biznesowego punktu widzenia sensu nie ma).
Mimo wskazanych powyżej wątpliwości, dla bezpieczeństwa podatników, zalecane jest zastosowanie się do wykładni przedstawionej przez WSA i oczekiwanie na dalsze rozstrzygnięcia w tym zakresie lub wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.
W razie jakichkolwiek pytań lub potrzeby omówienia tematu, gorąco zachęcamy do kontaktu z naszym ekspertem Tomaszem BEGEREM:
e-mail: ekspert@rsmpoland.pl
tel. +48 61 8515 766
fax +48 61 8515 786
