Olga IRODENKO
Audit Semi-Senior w RSM Poland
W dzisiejszym artykule chciałabym przedstawić, opierając się głównie na analizie literatury światowej oraz wykorzystując badania amerykańskich naukowców, czynniki mające wpływ na efektywność funkcjonowania audytu wewnętrznego w przedsiębiorstwach.
Ewolucja roli audytu wewnętrznego
Obecnie audyt wewnętrzny jest traktowany jako integralna część zarządzania i istotny element silnego ładu korporacyjnego przedsiębiorstwa. Dynamiczne zmiany w gospodarce światowej, złożoność regulacji prawnych oraz postęp technologiczny w ostatnich latach wyznaczyły nowe narzędzia i kierunki rozwoju audytu wewnętrznego, wspomagające zarządzanie i kreujące wartość dodaną organizacji. Możliwości te zaowocowały również nowym wizerunkiem audytora wewnętrznego z rozszerzonym, dostosowanym do wymagań otoczenia zestawem umiejętności i dobrych praktyk.
W sytuacji wzrostu zapotrzebowania na usługi audytora, pojawiają się naukowe i praktyczne rozważania w kierunku oceny efektywności komórki audytu wewnętrznego w przedsiębiorstwie. Naukowcy z różnych krajów oraz członkowie Stowarzyszenia Instytutu Audytorów Wewnętrznych w licznych opracowaniach poszukują właściwych mierników oceny czynności audytorskich od strony zarówno teoretycznej, jak i praktycznej.
W pierwszej definicji audytu wewnętrznego Instytutu Audytorów Wewnętrznych (The Institute of Internal Auditors, IIA) eksponowany był aspekt finansowy i księgowy. Następne zmiany dotyczyły rozszerzenia zadań w zakresie oceny i przeglądu zarządzania, podkreślały funkcje kontrolną i oceniającą, dotyczące funkcjonowania i rozwoju organizacji, aby w 2001 roku IIA przyjął ostateczną wersję definicji audytu wewnętrznego.[1]
Zasadnicza zmiana podejścia do roli audytu wewnętrznego w organizacji była związana ze światowymi aferami WorldCom i Enron, które stosowały „kreatywną księgowość” (m.in. zatajanie strat i długów, fałszowanie dokumentacji finansowej), ukrywając prawdziwą sytuację finansową i majątkową przed inwestorami.
Po wielkich skandalach finansowych podstawowym zadaniem audytora wewnętrznego było przywrócenie zaufania i niezależności, zapewnienie inwestorów i akcjonariuszy w przejrzystości danych finansowych oraz kompatybilności stosowanych mechanizmów kontrolnych z rozwojem strategicznym organizacji.
Konsekwencją tych afer było uchwalenie w 2002 roku przez Kongres Stanów Zjednoczonych ustawy Sarbanesa-Oxleya, co spowodowało zmianę pozycji audytorów wewnętrznych najpierw w Stanach Zjednoczonych, a później na całym świecie. Ustawa ta wprowadziła wymóg udokumentowania i testowania mechanizmów kontroli spółki nad procesem sprawozdawczości finansowej (dokumentacja opisująca procesy, ryzyka i mechanizmy kontroli zgonie z obowiązującymi wytycznymi). Nałożyła także obowiązek kontroli jakości usług audytorskich, dodatkowe finansowe i karne sankcje dla władz spółek w przypadku wykrycia błędów w sprawozdaniach finansowych oraz wprowadziła bezwzględny wymóg niezależności audytora.
Audyt wewnętrzny rozszerza obecnie zakres swoich czynności na wszystkie obszary działalności operacyjnej przedsiębiorstwa i staje się cenionym elementem zarządzania.
Mierniki efektywności audytu wewnętrznego
Odpowiedzialność i rola, jaką przypisano audytorom wewnętrznym, zdeterminowały konieczność pomiaru efektywności ich pracy. Wartość i efektywność usług audytorskich były przedmiotem wielu badań na międzynarodowej arenie nauk o zarządzaniu od czasu wybitnej pracy Simunica 1980 roku, w której autor określił model kształtowania wartości usług audytorskich, porównując go do ilości i jakości przeprowadzonych badań.
Analiza dotychczasowych badań czynników efektywności audytu wewnętrznego w przedsiębiorstwach w różnych krajach nie wykazała wielkiego zróżnicowania w tym zakresie.
Czynniki efektywności audytu wewnętrznego przedstawiają się następująco:
| Determinanta | Określenie |
|---|---|
| Przynależność do sektora |
- prywatny, - publiczny; |
| Jakość usług audytorskich | Przeprowadzenie audytu wewnętrznego zgodnie z międzynarodowymi standardami przekłada się na jakość usług audytorskich i tym samym zwiększa efektywność audytu wewnętrznego; |
| Profesjonalizm zespołu audytorskiego | Doświadczenie, szkolenie, umiejętności, wysokie kwalifikacje zawodowe; |
| Niezależność | Relacje pomiędzy departamentem audytu wewnętrznego a zarządem. Są trzy wymiary niezależności: niezależność planowania (audyt wewnętrzny nie może być narażony na jakiekolwiek próby narzucenia zakresu audytu), niezależność badania (zarząd nie może mieć wpływu na sposób wykonywania pracy, ograniczenie w dostępie do danych, personelu, ograniczenie finansowania) oraz niezależność raportowania (informowanie o wynikach audytu bezpośrednio radzie nadzorczej); |
| Możliwości rozwoju osobistego i budowanie kariery audytora wewnętrznego | Dostępność audytora wewnętrznego do stanowiska w zarządzie po zdobyciu należytej wiedzy i doświadczenia; |
| Poziom wsparcia działań audytorskich ze strony zarządu | Współpraca z kierownictwem jednostki, chęć przekazywania informacji. |
Wyniki niektórych badań naukowych wykazały, że w firmach mniejsza efektywność przeprowadzonego audytu była spowodowana spadkiem kosztów wynagrodzeń audytorów. Jednak przedstawione wyniki analizy efektywności audytu przez pryzmat wysokości wynagrodzenia audytorów mogą kształtować się pod wpływem polityki cenowej firm oraz czynników konkurencji. Zastosowane mierniki w ograniczony sposób oceniają efektywność audytu, ponieważ nie uwzględniają podstawowych celów audytu wewnętrznego.
Efektywność audytu w praktyce
W aspekcie praktycznym istotę efektywności sprowadza się do badania relacji ogółu efektów (wyników) działania do poniesionych w związku z tym nakładów przy użyciu formuły ilorazowej (stosunek efektów do nakładów) lub różnicowej (porównanie efektów i kosztów, efekt netto).
Według L.B. Sawyera, autora licznych prac o audycie, efektywność działalności komórki audytowej jest określana poprzez pryzmat jej zdolności do wydawania ustaleń i formułowania zaleceń w ramach prowadzonych prac audytorskich. Natomiast miarą skuteczności audytu jest liczba ich wdrożenia przez audytowane podmioty.
Morrill w opracowaniu “Internal auditors and the external audit: a transaction cost perspective” opisuje wykorzystanie wyników przeprowadzonych audytów wewnętrznych przez biegłych rewidentów jako narzędzie przysporzenia wartości dodanej w postaci redukcji kosztów audytu wewnętrznego.
Raport Instytutu Audytorów Wewnętrznych opublikowany w 2015 roku pokazuje od strony praktycznej różne modele efektywnego prowadzenia audytu wewnętrznego w jednostkach sektora prywatnego w Wielkiej Brytanii i Irlandii. Badanie różnych systemów organizacyjnych audytu wewnętrznego wykazało wzrost wartości dodanej organizacji, podniesienie umiejętności i kwalifikacji zawodowych audytorów. W opracowaniu zostały określone elementy efektywnego audytu wewnętrznego:
- Doskonała znajomość organizacji i specyfiki sektora w którym funkcjonuje;
- Doświadczenie i wiedza specjalistyczna dające możliwość zwiększenia zakresu funkcji zapewniającej w dziedzinach finansów, IT, zarządzania projektami, relacji z klientami (znajomość regulacji prawnych, przepisów krajowych i międzynarodowych, aktualnych standardów i dobrych praktyk);
- Elastyczność i zdolność szybkiego reagowania na nowe ryzyka i zagrożenia;
- Pewność i zaufanie ze strony kierownictwa;
- Niezależność i obiektywizm;
- Planowanie audytu wewnętrznego zorientowanego na ryzyko oraz przejrzysta metodologia audytu;
- Sporządzenie rekomendacji i pełnienie funkcji doradczej zorientowanej na cele organizacji;
- Wysoki poziom jakości świadczonych usług;
- Koordynacja i współpraca z innymi działami, które pełnią funkcje kontrolne i zapewniające;
- Efektywna praca zespołowa;
- Możliwość rozwoju kariery;
- Ciągle podwyższenie kwalifikacji i obowiązek sumiennego wykonania zadań audytorskich.
Audyt wewnętrzny XXI wieku
Analizując podejścia różnych naukowców do określenia mierników efektywności działalności audytorów wewnętrznych można przyjąć założenie, że wskaźniki te kształtowały się wraz z ewolucją roli audytu wewnętrznego i wzrostem wymagań i oczekiwań użytkowników audytu. Rozszerzenie zakresu audytu wewnętrznego od roli stricte finansowej do funkcji zapewniającej i doradczej, zajmującej ważne stanowisko w systemie zarządzania przedsiębiorstwem wykazała też konieczność we wzroście efektywności usług audytorskich. Audyt wewnętrzny XXI wieku powinien odpowiadać na pojawiające się problemy w gospodarce i nowe zagrożenia działalności, odwołując się do dorobku nauk ekonomicznych i społecznych, wykorzystując najnowsze osiągnięcia w zakresie teorii i metodologii zarządzania przy konstruowaniu audytu wewnętrznego jako nowego instrumentu zarządzania.
[1] „Audyt wewnętrzny jest działalnością niezależną i obiektywną, której celem jest przysporzenie wartości i usprawnienie działalności operacyjnej organizacji. Polega na systematycznej i dokonywanej w uporządkowany sposób ocenie procesów: zarządzania ryzykiem, kontroli i ładu organizacyjnego, i przyczynia się do poprawy ich działania. Pomaga organizacji osiągnąć cele dostarczając zapewnienia o skuteczności tych procesów, jak również poprzez doradztwo.” (Stowarzyszenie Audytorów Wewnętrznych IIA Polska, 2011).
