Przedsiębiorcy, świadcząc swoje usługi, często korzystają ze specjalistycznego sprzętu – jeśli nie posiadają własnego, decydują się na jego wynajem. Czasami wynajem sprzętu i maszyn za granicą jest tańszy niż w Polsce. Jednak z wynajmem takiego sprzętu wiążą się dodatkowe obowiązki, z których podatnicy bardzo często nie zdają sobie sprawy.
Przede wszystkim, w świetle prawa podatkowego, przy zakupie usług najmu czy też leasingu sprzętu od podmiotów zagranicznych przez polskiego przedsiębiorcę zastosowanie znajdują uregulowania dotyczące poboru podatku u źródła (WHT, withholding tax).
Pojęcie podatku u źródła
Podatek u źródła to zryczałtowany podatek dochodowy (zarówno od osób prawnych, jak i fizycznych) pobierany przez płatników od niektórych dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski przez podmioty zagraniczne.
Zarówno do obliczenia, poboru jak i zapłaty podatku do właściwego urzędu skarbowego jest obowiązany podmiot dokonujący wypłaty, określany jako płatnik podatku tj. podmiot krajowy dokonujący wypłaty należności podmiotowi zagranicznemu (art. 41 ust. 4 updof i art. 26 ust. 1 updop).
Zgodnie z polskimi przepisami podatkowymi obowiązek ten powstaje, co do zasady, wówczas, gdy polski rezydent dokonuje wypłaty wynagrodzenia na rzecz zagranicznego podmiotu z tytułu osiągniętych na terytorium Polski przychodów wskazanych m.in. w art. 29 ust.1 updof oraz art. 21 ust. 1 updop.
Poza obowiązkiem obliczenia, poboru i odprowadzenia należnego podatku, płatnik zobowiązany jest w takim przypadku również do wypełnienia obowiązków o charakterze formalnym – sporządzenia deklaracji CIT-10Z (art. 26a ust. 1 updop) oraz informacji IFT-2/IFT-2R (art. 26 ust. 3 updop).
Co podlega opodatkowaniu WHT?
Wśród przychodów podlegających opodatkowaniu w Polsce zryczałtowanym podatkiem dochodowym należy wymienić:
- odsetki,
- należności licencyjne,
- dywidendy,
- użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym m.in. środków transportu,
- świadczenie usług doradczych, księgowych, prawnych, reklamowych i usług
o podobnym charakterze.
Płatnik podatku u źródła, czyli polskie przedsiębiorstwo, które wypłaca należność z ww. tytułów, ma obowiązek pobrać podatek u źródła w dniu dokonania wypłaty, a pobrany podatek powinien odprowadzić do urzędu skarbowego do siódmego dnia kolejnego miesiąca.
Certyfikat rezydencji a obniżona stawka podatku
Jak już wspomniałam powyżej, jedną z kategorii przychodów, z którą ustawa o CIT wiąże obowiązek zapłaty 20% podatku u źródła, są m.in. opłaty za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego lub handlowego, w tym także środków transportu.
Dla płatnika ważne staje się tutaj posiadanie tzw. certyfikatu rezydencji uzyskanego od podmiotu zagranicznego. Bowiem, jak wynika z art. 26 ust. 1 updop, po uzyskaniu takiego certyfikatu możliwe jest zastosowanie przez płatnika obniżonej stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Zastosowanie takiej umowy umożliwia pobranie podatku w wysokości 5% kwoty brutto wypłacanej należności lub w określonych ustawowo warunkach – nie pobrać go wcale.
WHT i zwolnienia warunkowe
Możliwość zastosowania zwolnienia od poboru podatku u źródła dla przychodu uzyskanego za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego wynika z przepisu przewidzianego w art. 21 ust. 3 updop, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:
- wypłacającym należności jest:
- spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, która ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
- funkcjonujący na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład spółki podlegającej w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli wypłacane należności zaliczane są do kosztów podatkowych przy określaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu w Rzeczpospolitej Polskiej,
- uzyskującym przychody jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
- spółka wypłacająca należności posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki uzyskującej przychody lub spółka uzyskująca przychody musi posiadać bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki dokonującej wypłaty,
- rzeczywistym właścicielem należności jest:
- spółka, o której mowa w pkt 2, albo
- zagraniczny zakład tej spółki, jeżeli dochód osiągnięty w następstwie uzyskania tych należności podlega opodatkowaniu w tym państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.
Warunkiem, który musi zostać spełniony, aby istniała możliwość zwolnienia od podatku wypłaconej należności, jest także odpowiednio długi okres posiadania udziałów (akcji). Według polskich przepisów podatkowych ten okres powinien trwać nieprzerwanie przez dwa lata. Przy czym dwuletni okres nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) może upłynąć po dniu uzyskania przez spółkę przychodów.
Warunek posiadania udziałów (akcji), o którym mowa w art. 21 ust. 3 pkt 3 updop, uważa się także za spełniony, jeżeli zarówno w kapitale spółki wypłacającej należność, jak i w kapitale spółki uzyskującej przychody m.in. z należności licencyjnych inna spółka posiada bezpośrednio – nie mniej niż 25% udziałów (akcji). Przy czym spółka ta musi podlegać w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Tak stanowi art. 21 ust. 3a updop.
Możliwość zastosowania przez spółkę wypłacającą należności zwolnienia z poboru podatku u źródła na podstawie wyżej wymienionych przepisów daje spełnienie jednocześnie wymogów dokumentacyjnych.
Ich uwzględnienie oznacza, że spółka wypłacająca należności musi otrzymać od spółki uzyskującej przychód:
- certyfikat rezydencji lub zaświadczenie o istnieniu zagranicznego zakładu,
- oświadczenie, że spełnione zostały warunki, o których mowa w art. 21 ust. 3a i 3c updop, tj. warunek:
- posiadania przez inną spółkę bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej i uzyskującej omawiane należności oraz
- niekorzystania przez spółkę uzyskującą przychody ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
Jednocześnie oświadczenie powinno wskazywać, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności, czyli otrzymuje daną należność dla własnej korzyści, nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazania całości lub części danej należności innemu podmiotowi.
Czym jest urządzenie przemysłowe z perspektywy WHT?
Polskie przepisy podatkowe nie definiują pojęcia urządzenia (wyposażenia) przemysłowego. Wyposażenie przemysłowe ma charakter sformułowania ogólnego, mieszczącego w sobie wszelkie możliwe urządzenia stanowiące zespół elementów technicznych.
Brak definicji ustawowych a także często rozbieżne interpretacje i orzecznictwa sądów mogą przyczynić się do tego, że polska spółka płacąca podmiotowi zagranicznemu pochodzącemu z krajów Unii Europejskiej za korzystanie z urządzeń może mieć spore trudności przy ocenie swojej sytuacji.
Podatek od wibromłotów
Aby lepiej wyjaśnić złożoność sytuacji, posłużę się bezpośrednim przykładem.
Spółka polska w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi najmu specjalistycznego sprzętu (urządzenia) tj. wibromłotów wraz z niezbędnym osprzętem do nich. Urządzenia tego typu spółka wynajmuje od kontrahenta z państwa członkowskiego – Królestwa Niderlandów. Najem polega na użytkowaniu przez najemcę, tj. spółkę polską, za wynagrodzeniem (czynsz najmu) urządzeń stanowiących własność wynajmującego – holenderskiego kontrahenta. Z tytułu najmu polska spółka otrzymuje od holenderskiego kontrahenta faktury za kolejne (miesięczne) okresy rozliczeniowe. Na podstawie tych faktur dokonuje płatności należności za najem na rzecz holenderskiego kontrahenta.
Polska spółka wynajmująca wibromłoty, które służą do prac budowlanych związanych z głębokim fundamentowaniem i wzmocnieniem podłoża klasyfikuje je w ramach Klasyfikacji Rodzajowej Środków Trwałych do rodzaju 580 „maszyny do robót ziemnych i fundamentowych” lub do rodzaju 581 „maszyny do robót budowlanych”. Czyli, według klasyfikacji, urządzenia te znajdują się poza grupą KRŚT 65 „urządzenia przemysłowe”.
Nadmienić przy tym należy, że polska spółka wynajmuje ów sprzęt zarówno od jednostek z nią bezpośrednio powiązanych kapitałowo (spółka matka i jej spółki córki), jak i innych jednostek niezależnych.
Nasuwa się, więc pytanie: czy wypłaty należności za najem urządzeń (wibromłotów) na rzecz kontrahenta z Królestwa Niderlandów są opodatkowane podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 updop z uwzględnieniem art. 12 ust. 1 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów?
Zdecydowanie tak. Przy czym należy ustalić jeszcze, czy polska spółka ma możliwość zastosowania obniżonej stawki podatku u źródła lub uzyskać całkowite zwolnienie z poboru tego podatku.
Po wnikliwym przeanalizowaniu omawianego przypadku, na podstawie przepisów podatkowych oraz postanowień konwencji zawartej między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, można uznać, że polska spółka ma możliwość zastosowania zmniejszonej stawki podatku u źródła wynoszącej 5% kwoty brutto wypłacanych należności z tytułu użytkowania wibromłotów od podmiotów zagranicznych tj. od jednostek niepowiązanych.
Jednocześnie polska spółka, posiadając ważny certyfikat rezydencji oraz po spełnieniu wymagań przewidzianych w przytoczonych wyżej artykułach ustawy o podatku dochodowym, ma prawo do zastosowania zwolnienia ustawowego z poboru podatku u źródła od uzyskanych przez podmiot zagraniczny (powiązany z polską spółką) przychodów na terytorium Rzeczpospolitej Polski.
Im dalej w las, tym więcej wątpliwości
Podsumowując, dla polskiej spółki prowadzącej działalność gospodarczą polegającą m.in. na wynajmie specjalistycznych maszyn od podmiotów zagranicznych istotne staje się ustalenie, czy w związku z tym może powstać dodatkowy obowiązek poboru podatku u źródła. Z uwagi na fakt, że pojęcie urządzenia przemysłowego nie zostało w przepisach zdefiniowane jednoznacznie i wyczerpująco, polskie spółki dość często nie zdają sobie sprawy, że taki obowiązek ich w ogóle dotyczy. Dla bezpieczeństwa lepiej przyjąć założenie, że pojęcie urządzeń przemysłowych jest pojęciem szerokim, a co za tym idzie, nie powinno być zawężane wyłącznie do urządzeń wykorzystywanych w procesach produkcyjnych. Także rozbieżna klasyfikacja takich środków trwałych powoduje trudności przy ocenie sytuacji. W razie wątpliwości należy zatem przeanalizować orzecznictwo oraz właściwe interpretacje, można także zwrócić się z prośbą o indywidualną interpretacją do sądów.
Jeśli zatem potrzebują Państwo wsparcia w ustaleniu, czy w przypadku Państwa działalności obowiązek obliczenia, poboru jak i zapłaty podatku u źródła występuje, zachęcamy do kontaktu: ekspert@rsmpoland.pl.
