Jak rozliczyć dodatkowy koszt podatkowy za finansowanie spółki kapitałem własnym? Krótkie omówienie art. 15cb ustawy o CIT

W ostatnich latach polski ustawodawca wprowadził szereg rozwiązań zachęcających przedsiębiorców do finansowania działalności biznesowej kapitałem własnym zamiast długiem. Jednym z mniej znanych, ale potencjalnie bardzo korzystnych instrumentów stworzonych w tym celu, jest preferencja podatkowa przewidziana w art. 15cb ustawy o CIT, określana potocznie jako mechanizm „hipotetycznych odsetek”. Dlatego warto wziąć pod uwagę tę ulgę i przeprowadzić przegląd rozliczeń CIT, aby upewnić się, że organizacja może ją wykorzystać?

Mechanizm „hipotetycznych odsetek” pozwala działającym w Polsce spółkom rozpoznać dodatkowy koszt uzyskania przychodów, mimo że nie ponoszą one faktycznego wydatku. W praktyce oznacza to możliwość obniżenia podstawy opodatkowania CIT dzięki wniesieniu dopłat przez wspólników albo pozostawieniu wypracowanego zysku w przedsiębiorstwie.

Na czym polega preferencja podatkowa z art. 15cb CIT?

Co do zasady kosztem uzyskania przychodów są wydatki faktycznie poniesione przez podatnika. Art. 15cb ustawy o CIT stanowi jednak wyjątek od tej zasady. Przepis ten pozwala polskim podmiotom zaliczyć do kosztów podatkowych kwotę odpowiadającą tzw. „hipotetycznym odsetkom”, obliczonym od:

• dopłat wniesionych do spółki w trybie i na zasadach określonych w przepisach Kodeksu spółek handlowych,
• zysku przekazanego na kapitał zapasowy lub rezerwowy spółki. 

Ustawodawca uznał, że skoro w przypadku rozliczania finansowania dłużnego (np. kredytu lub pożyczki) można rozpoznawać koszty odsetkowe, to również finansowanie kapitałem własnym powinno korzystać z określonej preferencji podatkowej.

Kto może skorzystać z ulgi na finansowanie działalności kapitałem własnym?

Preferencja stanowiąca zachętę do finansowania podmiotu kapitałem własnym zamiast długiem jest dostępna dla spółek będących podatnikami CIT, które:

• otrzymują dopłaty od wspólników,
• przekazują wypracowany zysk na kapitał zapasowy lub rezerwowy zamiast przeznaczać go na wypłaty dla wspólników. 

W praktyce rozwiązanie najczęściej znajduje zastosowanie w:

• spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością,
• spółkach akcyjnych,
• prostych spółkach akcyjnych.

Jak w celu obniżenia podstawy opodatkowania CIT obliczyć dodatkowy koszt uzyskania przychodów?

W przypadku finansowania działalności kapitałem własnym wysokość kosztu uzyskania przychodów ustala się poprzez zastosowanie odpowiedniej stopy procentowej do:

• kwoty dopłaty wniesionej do spółki albo
• kwoty zysku przekazanego na kapitał zapasowy lub rezerwowy. 

Stopa procentowa odpowiada stopie referencyjnej NBP, obowiązującej w ostatnim dniu roboczym roku poprzedzającego rok podatkowy i powiększonej o 1 punkt procentowy. 

Tak ustalona kwota stanowi dodatkowy koszt uzyskania przychodów, pozwalający obniżyć podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przykład kalkulacji ulgi wynikającej z art. 15cb ustawy o CIT

Spółka X otrzymała od wspólników dopłatę w wysokości 1 000 000 PLN.

• Dla celów przykładu przyjęto hipotetyczną stopę referencyjną NBP, w wysokości 6%. 
• Dla celów art. 15cb CIT stosowana będzie zatem stopa 6% + 1 p.p. = 7%

Dodatkowy koszt podatkowy wyniesie 1 000 000 PLN × 7% = 70 000 PLN

Koszt ten nie wiąże się z żadnym faktycznym wydatkiem ponoszonym przez spółkę.

Przy stawce CIT wynoszącej 19% oznacza to zmniejszenie podatku o 70 000 PLN × 19% = 13 300 PLN

Jak długo można rozliczać koszt stosując mechanizm „hipotetycznych odsetek”?

Okres rozliczania ulgi wprowadzonej przez art. 15cb ustawy o CIT jest jedną z największych zalet tego rozwiązania.

Koszt wynikający z tego przepisu może być rozpoznawany:

• po pierwsze – w roku wniesienia przez wspólników dopłaty lub przekazania zysku na kapitał zapasowy albo rezerwowy,
• po drugie – w dwóch kolejnych bezpośrednio następujących po sobie latach podatkowych. 

W praktyce oznacza to, że polski podatnik ma możliwość uwzględniania danego kosztu uzyskania przychodów stosując tę samą kwotę kapitału przez trzy lata podatkowe.

Ważne:
Rozliczając finansowanie działalności biznesowej kapitałem własnym w każdym roku podatkowym należy odrębnie ustalić stopę referencyjną NBP obowiązującą na ostatni dzień roboczy roku poprzedzającego rok rozpoznania kosztu. Oznacza to, że wysokość hipotetycznych odsetek wpływających na rozliczenie CIT może różnić się w kolejnych latach korzystania z preferencji. 

Limit kosztów uzyskania przychodów w przypadku finansowania kapitałem własnym

Należy oczywiście podkreślić, że mechanizm „hipotetycznych odsetek” ma swoje granice. Ustawodawca przewidział ograniczenie wysokości preferencji i wskazał, że łączna wartość kosztów rozpoznawanych w ramach art. 15cb ustawy o CIT nie może przekroczyć 250 000 PLN rocznie. 

Limit dotyczy łącznie wszystkich kwot uwzględnianych przez podatnika w ramach tego mechanizmu.

Kiedy ulga wynikająca z dokapitalizowania spółki przez wspólników lub pozostawienia wypracowanego zysku w firmie nie znajdzie zastosowania?

Preferencja z art. 15cb ustawy o CIT nie ma zastosowania przede wszystkim do:

• dopłat przeznaczonych na pokrycie straty bilansowej,
• zysków przekazanych na pokrycie straty bilansowej. 

Ponadto polskie przepisy podatkowe zawierają mechanizmy ograniczające możliwość korzystania z ulgi w sytuacjach, w których dokapitalizowanie nie ma rzeczywistego uzasadnienia gospodarczego, a głównym celem (lub jednym z głównych celów) podejmowanych przez podmiot w tym zakresie działań jest osiągnięcie korzyści podatkowej. 

Przed zastosowaniem preferencji podatnik powinien więc zweryfikować nie tylko to, czy spełnia warunki formalne, ale przeanalizować również gospodarczy cel przeprowadzonego dokapitalizowania.

Zwrot dopłat i wypłata zatrzymanego zysku – istotny warunek

Aby zachować prawo do preferencji dopłata lub zatrzymany zysk stanowiące podstawę rozpoznania kosztu podatkowego powinny pozostać w spółce przez wymagany przepisami okres.

Art. 15cb ustawy o CIT przewiduje, że zwrot dopłaty lub wypłata zatrzymanego wcześniej zysku nie powinny nastąpić przed upływem 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym:

• wniesiono dopłatę, albo
• podjęto uchwałę o zatrzymaniu zysku w spółce. 

Jeżeli warunek ten zostanie naruszony, spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu odpowiadającego wcześniej odliczonym kosztom hipotetycznych odsetek. 

Dlaczego warto pamiętać o art. 15cb CIT?

W praktyce biznesowej wiele spółek regularnie pozostawia zyski w przedsiębiorstwie albo otrzymuje dopłaty od wspólników, jednocześnie nie wykorzystując możliwości wygenerowania w ten sposób dodatkowego kosztu podatkowego.

Tymczasem art. 15cb CIT jest jednym z nielicznych rozwiązań umożliwiających rozpoznanie podatkowego kosztu uzyskania przychodów bez ponoszenia rzeczywistego wydatku. Może stanowić interesujące uzupełnienie polityki finansowania spółki oraz element efektywnego planowania podatkowego, w pełni zgodnego z obowiązującymi przepisami.

Możliwość rozliczania hipotetycznych odsetek przez trzy lata, brak konieczności ponoszenia rzeczywistego wydatku oraz limit wynoszący aż 250 000 PLN rocznie sprawiają, że jest to rozwiązanie warte dokładnej analizy przy planowaniu struktury finansowania przedsiębiorstwa. Jednocześnie należy pamiętać, że nie jest to ulga, której wykorzystania można być zupełnie pewnym i że konieczne jest spełnienie warunków ustawowych, w szczególności dotyczących utrzymania dopłat i zatrzymanych zysków w spółce przez wymagany okres oraz wykazania rzeczywistego uzasadnienia gospodarczego transakcji. 

Dlaczego rozliczając CIT warto skorzystać ze wsparcia doradców RSM Poland?

Przepisy dotyczące hipotetycznych odsetek należą do preferencji, które nadal są stosunkowo rzadko wykorzystywane przez podatników, co nie jest dużym zaskoczeniem, gdyż ich prawidłowe zastosowanie wymaga analizy warunków ustawowych, limitów oraz wpływu na bieżące rozliczenia spółki, co często wymaga zaangażowania w proces doświadczonego doradcy podatkowego.

Potencjalne korzyści są jednak zdecydowanie warte uwagi, dlatego zwrócenie się o pomoc w tym zakresie stanowi zwykle dobry ruch. W ramach usług CIT Compliance eksperci RSM Poland wspierają przedsiębiorców w identyfikacji dostępnych preferencji podatkowych, analizie możliwości zastosowania art. 15cb ustawy o CIT, kalkulacji hipotetycznych odsetek oraz weryfikacji poprawności rozliczeń podatkowych. Dzięki temu spółki mogą zarówno ograniczać ryzyko podatkowe, jak i efektywniej zarządzać finansami i ryzykiem.