RSM Poland
Języki

Języki

Zmiany w podatkach dochodowych od 1 stycznia 2017 roku

 

W bieżącym Tax Alercie chcielibyśmy przybliżyć Państwu zmiany w przepisach, które będą obowiązywać od 1 stycznia 2017 r. Co prawda większość z tych zmian była już tematem kilku naszych publikacji, jednak w przedmiotowym alercie przedstawimy je Państwu w sposób kompleksowy. Gorąco zachęcamy do zapoznania się z nowymi regulacjami ustaw o podatkach dochodowych, które zarówno osoby fizyczne jak i podmioty prowadzące działalność gospodarczą powinny mieć na uwadze. 

 

W ostatnich dniach listopada zarówno w Sejmie jak i w Senacie przeprowadzane były w ekspresowym tempie prace nad zmianami w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (UPDOF) w zakresie kwoty zmniejszającej podatek. Przedmiotowa nowelizacja jest skutkiem wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 października 2015 r. (sygn. akt K 21/14), który orzekł, iż dotychczas obowiązująca kwota jest niezgodna z Konstytucją RP, ponieważ jej stała od wielu lat wysokość nie zapewnia kwoty minimum egzystencji najmniej zarabiającym podatnikom. Wyrok uchylił przepisy regulujące kwotę zmniejszającą podatek z dniem 30 listopada 2016 r. Konieczne w tym przypadku było wprowadzenie nowego mechanizmu określania wysokości przedmiotowej kwoty, co przedstawia tabela poniżej.

 

Ustawa z 29 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2016, poz. 1926)

Przepis

Wyjaśnienie zmiany

Art. 27 ust. 1 UPDOF – znowelizowany

Art. 27 ust. 1a-1d UPDOF – dodany

 

Przedmiotowe zmiany zostały wprowadzone
w poprawkach senackich do zmiany UPDOF, które przewidują zwiększenie dochodu wolnego od podatku
do minimum egzystencji wynoszącego obecnie 6 600 PLN. Kwota odliczenia od podatku jest degresywna, co oznacza, że będzie ona maleć wraz ze wzrostem dochodów osiągniętych przez podatnika. Jej wysokość kalkulowana będzie w sposób pokazany na kolejnej stronie.

Zmianę kwoty zmniejszającej podatek w zależności od wysokości podstawy opodatkowania przedstawia poniższy wykres:

Na zmianach najwięcej skorzystają osoby pracujące sezonowo lub na część etatu. Dla podatników, których roczna podstawa opodatkowania mieści się w przedziale
od 11 000 PLN – 85 528 PLN, nowelizacja nie będzie wiązała się tak naprawdę z żadną zmianą. Z kolei osoby, które przekroczą próg podatkowy, wraz ze wzrostem dochodu będą miały prawo do proporcjonalnie niższej kwoty wolnej, która zostanie zlikwidowana dla osób z podstawą opodatkowania powyżej 127 000 PLN.

W odniesieniu do zarzutów TK wprowadzono możliwość zmiany kwoty zmniejszającej podatek przez Ministra Finansów. Ten zobowiązany jest do jej corocznej weryfikacji i może ją podnieść w przypadku istotnego wzrostu kwoty minimum egzystencji.

Zmiana w tym zakresie wpłynie zarówno na sposób wyliczenia i wysokość zaliczki na podatek dochodowy
w trakcie roku (niezależnie od tego, czy jest ona samodzielnie obliczana przez podatnika, czy też przez płatnika), jak również na kwotę ostatecznego podatku
w rocznym zeznaniu podatkowym. Przepisy techniczne w tym zakresie są niejasne i będą budziły szereg wątpliwości.

Powyższe przepisy będą miały zastosowanie do dochodów osiągniętych
od 1 stycznia 2017 r. a to oznacza, że pierwszego odliczenia nowej kwoty zmniejszającej podatek można będzie dokonać dopiero w zeznaniu podatkowym składanym w 2018 r.

 

W Dzienniku Ustaw opublikowana została także ustawa o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: UPDOF) oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: UPDOP). Najważniejsze obowiązujące od początku 2017 r. zmiany zawiera tabela poniżej.

Ustawa z 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1550)

Przepis

Wyjaśnienie zmiany

Art. 3 ust. 3-5 UPDOP – dodany

Art. 3 ust. 2b UPDOF – znowelizowany

 

W UPDOP wprowadzono katalog dochodów nierezydenta uznawanych za osiągnięte na terytorium Polski. Natomiast w UPDOF rozszerzono listę sytuacji, w których dochód nierezydenta uznaje się jednoznacznie za uzyskany
na terytorium Polski. Poszerzony katalog obejmować będzie w szczególności dochody z papierów wartościowych dopuszczonych do publicznego obrotu na polskim rynku regulowanym. Dodatkowo opodatkowaniu w Polsce będzie podlegać także przeniesienie własności m.in. udziałów/akcji w spółkach, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terenie Polski.

W obu ustawach wprowadzony będzie nowy przepis, zgodnie z którym przychodami osiągniętymi przez nierezydenta na terytorium Polski będą także należności wypłacane przez polskiego podatnika bez względu na to, gdzie zawarto umowę lub wykonano określone świadczenie. Przedmiotowy zapis dotyczy m.in. należności licencyjnych i odsetek, co w praktyce będzie oznaczać obowiązek pobrania przez polskiego płatnika podatku
u źródła nawet w przypadku usług realizowanych całkowicie poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Art. 4a pkt 29 UPDOP – dodany

Art. 21 ust. 3 pkt 4 oraz art. 26 ust. 1f UPDOP –
znowelizowany

Do słowniczka pojęć wprowadzona została definicja rzeczywistego właściciela (beneficial owner).
W dotychczasowym brzemieniu przepisów przewidujących zwolnienie z podatku u źródła w transakcjach z podmiotami powiązanymi ustawodawca operuje pojęciem odbiorcy należności, którym de facto był podmiot na rzecz którego wypłacane było wynagrodzenie. Znowelizowany przepis jednoznacznie przesądza, iż spółka uzyskująca przychody
z tytułu należności licencyjnych i odsetek, aby mogła korzystać ze zwolnienia musi być ich rzeczywistym właścicielem, co oznacza, że otrzymuje je dla własnej korzyści, a nie działa jako pośrednik na rzecz innych podmiotów.

Należy również pamiętać, aby od 2017 r. zaktualizować treść oświadczeń składanych przez zagranicznych podatników
a uprawniających do zwolnienia z podatku u źródła. Konieczne jest uzyskanie potwierdzenia, iż podmiot składający oświadczenie jest także rzeczywistym właścicielem otrzymywanych należności.

Art. 10 ust. 4 i ust. 4a UPDOP – zmieniony i dodany

Art. 24 ust. 19 i ust. 20 UPDOF – dodany

Zastosowanie preferencyjnych zasad opodatkowania
do tzw. wymiany udziałów będzie uzależnione od istnienia uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Przepis ten wprowadza także możliwość domniemania, że jeśli połączenie, podział lub wymiana udziałów nie mogą być ekonomicznie uzasadnione, to uznaje się wtedy,
że głównym lub jedynym celem tych czynności było uchylenie się lub uniknięcie opodatkowania.

Art. 12 ust. 1 pkt 7 UPDOP – zmieniony

Art. 17 ust. 1 UPDOF – zmieniony

Obecnie obowiązujące regulacje przewidują,
że przychodem podatnika wnoszącego do spółki wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, jest wartość nominalna udziałów.
Od 1 stycznia 2017 r. przychodem będzie wartość przedmiotu wkładu określona w statucie, umowie spółki lub w innym dokumencie z zastrzeżeniem, że gdy wartość ta będzie odbiegać od wartości rynkowej, przychód powinien być określony w wysokości wartości rynkowej wkładu.
Oznacza to, że przychodem wspólnika będą także, w tych sytuacjach, kwoty agio.

Art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d UPDOP – uchylony

Od nowego roku nie będą podlegać wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez podatnika
w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki. Poprzez uchylenie przepisu całkowita kwota amortyzacji tego rodzaju aktywów będzie stanowiła koszt podatkowy.

Art. 19 ust. 1 UPDOP – znowelizowany

Art. 19 ust. 1a i 1b UPDOP – dodany

Nowe przepisy obniżają stawkę podatku dochodowego
od osób prawnych dla małych podatników z 19% do 15%. Małym podatnikiem w 2017 r. będzie taki podmiot,
u którego wartość przychodu ze sprzedaży łącznie
z podatkiem VAT nie przekroczy w 2016 r. kwoty
5 157 000 PLN (1 200 000 EUR). Z obniżonej stawki będą mogli skorzystać także podatnicy rozpoczynający działalność gospodarczą. Preferencyjna stawka nie obejmie podatkowych grup kapitałowych w całym okresie swojej działalności oraz niektórych podmiotów przekształcanych – w roku rozpoczęcia działalności i roku następnym.

 

Wskazane w powyższej tabeli najważniejsze zmiany nie tylko poszerzają prawa podatników, ale także nakładają na nich nowe obowiązki. Chociaż obniżenie stawki podatkowej może być powodem do zadowolenia, to jednak objęcie podatkiem u źródła należności wypłacanych na rzecz nierezydentów, bez względu na miejsce zawarcia umowy czy też wykonania świadczenia, będzie niewątpliwe rodzić szereg dodatkowych problemów oraz formalności po stronie podatników. Jeżeli chcieliby Państwo zapoznać się ze szczegółami przedmiotowych zmian, zachęcamy do lektury naszych Tax Alertów 7/2016 i 22/2016.

4 listopada br. Sejm uchwalił ustawę o zmianie niektórych ustaw określających warunki prowadzenia działalności innowacyjnej, która wprowadza nowe regulacje m.in. w ustawach podatkowych. Celem wprowadzenia tych zmian jest zachęcenie przedsiębiorców do zwiększania wydatków na badania i rozwój poprzez m.in. zwiększenie limitów określających wysokość wydatków kwalifikowanych podlegających odliczeniu czy też wydłużenie okresu, w którym można odliczać koszty działalności badawczo-rozwojowej. Tabela poniżej prezentuje najważniejsze zmiany w tym zakresie.

Ustawa z 4 listopada 2016 r. o zmianie niektórych ustaw określających warunki prowadzenia działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2016, poz. 1933)

Przepis

Wyjaśnienie zmiany

Art. 12 ust. 4 pkt 25 UPDOP – dodany

Art. 17 ust. 1e UPDOF – dodany

Katalog włączeń z przychodów podatkowych został rozszerzony. Od 1 stycznia 2017 r. przychodem podatnika
nie będzie wartość rynkowa wkładów, jeżeli przedmiotem aportu do spółki kapitałowej będzie komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący.

Art. 18d ust. 2 pkt 5 UPDOP – dodany

Art. 26e ust. 2 pkt 5 UPDOF – dodany

Od nowego roku do kosztów kwalifikowanych zaliczać będą się także wydatki związane z procesem polegającym na uzyskaniu
i utrzymaniu patentu na wynalazek, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego. Wspomniane wydatki stanowić będą koszty kwalifikowane wyłącznie dla mikro, małych i średnich przedsiębiorstw
w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Art. 18d ust. 7 UPDOP – zmieniony

Art. 26e ust. 7 UPDOF – zmieniony

Zmienione przepisy regulują nowe limity odliczenia wydatków na badania i rozwój w zależności od rodzaju podatnika. Mikro, mały i średni przedsiębiorca będzie mógł odpisać maksymalnie 50% kosztów kwalifikowanych w danym roku podatkowym bez względu na to, jakiego rodzaju były to wydatki . Pozostali podatnicy mają prawo odliczyć 30% lub 50% wartości kosztów kwalifikowanych w zależności od charakteru poniesionych wydatków.

Art. 18d ust 8 UPDOP – zmieniony

Art. 26e ust. 8 UPDOF – zmieniony

Jeżeli podatnik poniósł stratę lub wysokość osiągniętego dochodu nie pozwoliła mu na całkowite odliczenie przysługującej mu kwoty ulgi na badania i rozwój, ma on prawo rozliczyć pozostałą część ulgi w kolejnych latach. Dotychczas okres ten wynosił jedynie 3 lata. Zgodnie z nowymi przepisami prawo do odliczenia kosztów kwalifikowanych zostało wydłużone do 6 lat podatkowych.

Art. 18da ust. 1-5 UPDOP – dodany

 

Art. 26ea UPDOF – dodany

Nowo powstałe przedsiębiorstwa (z wyłączeniem podatników rozpoczynających działalność m.in. w wyniku przekształceń, podziałów lub połączeń), które osiągnęły stratę lub dochód niepozwalający na odliczenie ulgi na badania i rozwój, będą uprawnione do otrzymania z urzędu skarbowego kwoty równej iloczynowi właściwej dla nich stawki podatku oraz nieodliczonych przez nich wydatków na badania i rozwój z uwzględnieniem limitów określonych w ustawie.

Mikro, mali i średni przedsiębiorcy mogą otrzymać zwrot także w roku następującym po roku, w którym rozpoczęli działalność, jeżeli ciągle nie będą w stanie w całości rozliczyć przysługującej im ulgi na badania i rozwój.

Powyższy zwrot będzie traktowany na równi z nadpłatą oraz będzie stanowił pomoc de minimis. Jeżeli podatnik, który uzyska zwrot, zostanie postawiony w stan upadłości lub likwidacji przed upływem 3 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym otrzymał przelew na konto, zmuszony będzie zwrócić wypłaconą mu kwotę.

 

Wprowadzone zmiany należy uznać za korzystne dla podatników, zwłaszcza tych, którzy są mikro, małymi lub średnimi przedsiębiorcami. Niewątpliwie podatnicy skorzystają na możliwości dłuższego odliczania kwot nierozliczonej w pełni ulgi, a także na poszerzonym katalogu kosztów kwalifikowanych. Na temat zmian w zakresie ulgi na działalność B+R szczegółowo pisaliśmy także w naszym Tax Alercie 27/2016.

Część podatników mogła już zapomnieć o uchwalonej w 2015 r. ustawie zmieniającej szereg przepisów dotyczących obowiązków w zakresie dokumentowania transakcji z podmiotami powiązanymi, które od początku roku wejdą w życie. Obowiązujące od 2017 r. przepisy w zupełnie inny sposób określają podmioty zobowiązane do przygotowania dokumentacji podatkowej, a także inny jest klucz wyboru transakcji,   dla których taka dokumentacja musi być sporządzona. Dla większości średnich i dużych przedsiębiorstw działających w ramach grup kapitałowych wprowadzane obowiązki będą miały bardzo duże znaczenie. Tabela poniżej prezentuje najważniejsze z nich.

Ustawa z 9 października 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1932)

Przepis

Wyjaśnienie zmiany

Art. 9a UPDOP ust. 1-1g – zmieniony oraz dodany

Art. 25a UPDOF ust. 1-1g – zmieniony oraz dodany

Według nowych regulacji dokumentację będą zobowiązane przygotować te podmioty, których łączne przychody lub koszty wg prawa bilansowego przekroczą równowartość 2 000 000 EUR w poprzednim roku podatkowym. Przekroczenie progu powodować będzie obowiązek przygotowania dokumentacji również w kolejnym roku podatkowym bez względu
na wysokość osiągniętych przychodów lub poniesionych kosztów w roku poprzednim.

Dokumentacja będzie musiała być sporządzona dla transakcji,
a także innych zdarzeń ujętych w roku podatkowym w księgach rachunkowych, które mają istotny wpływ na wysokość dochodu (straty).

Przez zdarzenia mające istotny wpływ należy rozumieć dokonywane z podmiotami powiązanymi transakcje lub inne zdarzenia jednego rodzaju, których wartość przekracza
50 000 EUR. Próg transakcji, dla których będzie trzeba sporządzić dokumentacje zwiększa się wraz z wielkością osiąganych przez podatnika przychodów i maksymalnie może wynosić 500 000 EUR dla podmiotów z przychodami powyżej 100 000 000 EUR.

Art. 9a ust. 2b-2i UPDOP – dodany

Art. 25a ust. 2b-2i UPDOF – dodany

Podatnicy będą mieli obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych o różnym zakresie informacyjnym, w zależności od wysokości przychodów lub kosztów bilansowych.

Dokumentacja lokalna (local file)

Obowiązek sporządzenia tej dokumentacji będzie miał każdy podatnik, którego przychody/koszty przekroczą 2 000 000 EUR. W dokumentacji należy przedstawić kluczowe informacje związane z daną transakcją m.in. wskazać jej rodzaj wraz z opisem przebiegu danej transakcji, przedstawić podmiot powiązany oraz opisać metodę oraz sposób kalkulacji dochodu podatnika w dokumentowanej transakcji.

Jeżeli podatnicy przekroczą próg 10 000 000 EUR przychodów/kosztów, w dokumentacji lokalnej musi zostać zawarta również analiza danych porównawczych.

Szczegółowy opis elementów, które muszą znaleźć się
w dokumentacji lokalnej, a także w analizie porównawczej określony zostanie przez Ministra Rozwoju i Finansów
w Rozporządzeniu. Obecnie projekt Rozporządzenia w tej sprawie nie został jeszcze podpisany i znajduje się
w konsultacjach publicznych. Niewątpliwe będzie on obowiązywać z początkiem 2017 r.

Dokumentacja grupowa (master file)

Podatnicy, których przychody lub koszty bilansowe przekroczą pułap 20 000 000 EUR za poprzedni rok podatkowy oprócz dokumentacji lokalnej mają obowiązek przedłożenia dokumentacji grupowej. Informacje zawarte w takim raporcie mają przede wszystkim dotyczyć sposobu funkcjonowania całej grupy kapitałowej, w ramach której działa podatnik, wraz z opisem jej struktury, rodzajów prowadzonej działalności przez pozostałe podmioty z grupy, czy też sposobu wyznaczania cen transakcyjnych. Szczegółowe elementy tego rodzaju dokumentacji także znajdują się w obecnie opracowywanym przez Ministra Rozwoju i Finansów Rozporządzeniu. Warto mieć na uwadze, iż przepisy umożliwiają przedłożenie dokumentacji grupowej przygotowanej przez inny podmiot powiązany niż podatnik, więc będzie możliwość wykorzystania do tego celu master file przygotowanego przez inny podmiot z grupy kapitałowej.

Art. 9a ust. 7 UPDOP – dodany

Art. 25a ust. 7 UPDOF – dodany

Każdy podmiot zobowiązany do przygotowania dokumentacji będzie także składał oświadczenie o sporządzeniu dokumentacji podatkowej. Dokument ten ma potwierdzać, iż podatnik wypełnił ciążący na nim obowiązek i przygotował wymagane raporty. Przedmiotowe oświadczenie trzeba będzie złożyć nie później niż w terminie złożenia zeznania podatkowego i będzie to tym samym także termin na faktyczne opracowanie dokumentacji.

Art. 11 ust. 5a UPDOP – zmieniony

Art. 25 ust. 5a UPDOF – zmieniony

W nowych przepisach ustawodawca w sposób istotny zmienił definicję podmiotów powiązanych kapitałowo. W ich świetle,
za podmioty powiązane będziemy uważać te podmioty, których udział w kapitale innego podmiotu w sposób bezpośredni lub pośredni nie będzie mniejszy niż 25%.

Art. 27 ust. 5 UPDOP – dodany

Art. 45 ust. 9 UPDOF – dodany

Podatnicy zobowiązani do przygotowania dokumentacji cen transferowych, których wysokość przychodów/kosztów bilansowych przekroczyła 10 000 000 EUR będą mieć również obowiązek wypełnienia dodatkowego załącznika do deklaracji rocznej w postaci CIT–TP/PIT-TP, który będzie stanowić uproszczone sprawozdanie w sprawie transakcji
z podmiotami powiązanymi. Obecnie Minister Finansów pracuje nad ostatecznym kształtem tego załącznika, którego projekt znajduje się w konsultacjach publicznych. Formularz ten będzie stanowić podstawowe źródło informacji o transakcjach
z podmiotami powiązanymi, zapewne dzięki któremu organy podatkowe bardziej trafnie będą typować podatników
do kontroli.

Art. 27 ust. 6 UPDOP – dodany

Art. 45 ust. 10 UPDOF – dodany

Od początku 2016 r. funkcjonują już przepisy, które określają,
iż w przypadku krajowych jednostek dominujących, konsolidujących sprawozdanie finansowe, gdzie wartość skonsolidowanych przychodów przekracza próg 750 000 000 EUR, a podatnicy posiadają zagranicą także zakład lub jednostkę zależną, podmioty te zobowiązane są do składania sprawozdania o wysokości dochodów i zapłaconego podatku oraz miejsca prowadzania działalności przez te zagraniczne podmioty (Country-by-country reporting, CbC). Pierwsze tego rodzaju sprawozdanie należało sporządzić w terminie 12 miesięcy od zakończenia roku podatkowego, a więc najszybciej miało być ono złożone z końcem 2017 r.

Obecnie prowadzone są prace nad projektem ustawy
o wymianie informacji podatkowych, zgodnie z którym planowane jest usunięcie tych przepisów z UPDOP i UPDOF. Obowiązek składania CbC będzie znajdować się bezpośrednio w projektowanej ustawie i na chwilę obecną nie można jednoznacznie wskazać, w jaki sposób przedmiotowe sprawozdanie będzie składane oraz kiedy będzie pierwszy termin na jego złożenie. Niewątpliwie jednak podmioty,
które spełniają powyższe kryteria powinny liczyć się z faktem dodatkowych obowiązków ewidencyjnych, które wcześniej
czy później będą na nich ciążyć.

 

Nowe regulacje w zakresie cen transferowych obowiązujące od stycznia 2017 r. spowodują, że obowiązek przygotowania dokumentacji cen transferowych należy rozpatrywać z uwzględnieniem nowego kryterium – 2 000 000 EUR przychodów/kosztów. Powyższe oznacza, że skala działalności w 2016 r. będzie decydować o tym, czy w 2017 r. będzie konieczność przygotowania dokumentacji cen transferowych w terminie złożenia zeznania rocznego, a więc z końcem marca 2018 r. Niezmiennie na wezwanie organu kontrolującego podatnik będzie miał 7 dni na przedłożenie przygotowanej dokumentacji podatkowej. Jeżeli chcieliby Państwo zapoznać się ze szczegółami przedmiotowych zmian, zachęcamy do lektury Tax Alertu 22/2015.

Podsumowując, jak co roku z początkiem stycznia ustawodawca wprowadza zmiany w ustawach o podatkach dochodowych. Tym razem kilka z nich zasługuje na aprobatę, m.in. obniżenie stawki podatku CIT czy też nowelizacja zasad funkcjonowania ulgi na badania i rozwój. Szereg nowych regulacji będzie jednak wiązać się dla podatników z dodatkowymi obowiązkami, a także kolejnymi formalnościami. Warto przeanalizować powyższe zmiany pod kątem ich wpływu na prowadzoną przez Państwa działalność. Jeżeli mają Państwo wątpliwości lub jakiekolwiek pytania, gorąco zachęcamy do kontaktu.

 

W razie jakichkolwiek pytań lub potrzeby omówienia tematu, gorąco zachęcamy do kontaktu z naszym ekspertem Tomaszem BEGEREM:

e-mail: ekspert@rsmpoland.pl

tel. +48 61 8515 766

fax +48 61 8515 786