Usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu i usługa leasingu a VAT
W dniu 17 stycznia 2013 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wydał wyrok w sprawie spółki BGŻ Leasing sp. z o.o. (sprawa o sygn. C-224/11) dotyczący refakturowania usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu na gruncie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). TSUE orzekł, że zasadniczo usługa ubezpieczenia przedmiotu leasingu i usługa leasingu stanowią usługi odrębne i niezależne do celów podatku VAT. Natomiast to sąd krajowy, powinien ustalić, czy w danych okolicznościach usługi te mogą być traktowane jako stanowiące jedną usługę.
Sprawa dotyczyła spółki, która świadczyła usługi leasingu i jednocześnie refakturowała na leasingobiorców nabywane od podmiotów trzecich usługi ubezpieczenia. Spółka stała na stanowisku, iż wykonuje w ten sposób dwie niezależne usługi: leasingu, od której płaci VAT należny w wysokości 23% oraz ubezpieczenia, która jest zwolniona z VAT. Podejście spółki zostało zakwestionowane przez organy podatkowe, które uznały, iż w tym wypadku usługa ubezpieczenia jest usługą dodatkową względem usługi głównej (leasingu) i w związku z tym powinna być opodatkowana tak, jak usługa leasingu. Podobne zdanie wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, którego wyrok spółka zaskarżyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego. NSA nie rozstrzygnął sporu, tylko w maju 2011 r. skierował do TSUE pytania prejudycjalne.
Należy wskazać, iż kwestia opodatkowania ubezpieczenia przedmiotu leasingu już od pewnego czasu budziła wiele kontrowersji, szczególnie z uwagi na niekorzystną uchwałę 7 sędziów NSA z dnia 8 listopada 2010 r. (sygn. I FPS 3/10), odmawiającą firmom leasingowym prawa do stosowania zwolnienia w odniesieniu do usługi ubezpieczenia przedmiotu leasingu refakturowanej wraz ze świadczeniem podstawowym.
Zgodnie z unijną dyrektywą 2006/112/WE zwolnione z VAT są, co do zasady, transakcje ubezpieczeniowe. TSUE orzekł, iż „transakcje ubezpieczeniowe” dotyczą nie tylko standardowych sytuacji, kiedy to ubezpieczyciel świadczy ochronę ubezpieczeniową bezpośrednio na rzecz podmiotu z którym zawarł stosowną umowę. Pod tym pojęciem kryje się także przyznanie ochrony ubezpieczeniowej np. firmie leasingowej, która na mocy zawartej przez siebie umowy ubezpieczenia refakturuje koszty tego świadczenia na leasingobiorców.
Przedstawiona powyżej interpretacja przepisów Dyrektywy 112 odpowiada celowi tych regulacji, jakim jest, co do zasady, traktowanie każdego świadczenia jako odrębne i niezależne. Tak więc nawet konieczność zawarcia umowy ubezpieczenia przy podpisaniu umowy leasingu nie przesądza jednoznacznie, że usługa ubezpieczenia ma charakter nierozerwalny lub dodatkowy wobec usług leasingu. W rozpatrywanej sprawie bowiem to leasingobiorca ma prawo wyboru ubezpieczyciela u którego umowa ma być zawarta.
W związku z powyższym TSUE stwierdził, (…) że jeżeli usługi leasingu i ubezpieczenia związanego z przedmiotem leasingu stanowią niezależne usługi, to nie są one objęte tą samą podstawą opodatkowania. Zatem taka usługa ubezpieczenia, która stanowi niezależne świadczenie i cel sam w sobie dla leasingobiorcy, nie może stanowić dodatkowych kosztów czynności leasingu, w rozumieniu powyższego art. 78, jakie należy uwzględnić do celów obliczenia podstawy opodatkowania tej ostatniej czynności. W takich okolicznościach bowiem koszty ubezpieczenia stanowią świadczenie wzajemne usługi ubezpieczenia związanej z przedmiotem leasingu, a nie świadczenie wzajemne samej usługi leasingu.
Nadmienić jednak należy, iż TSUE wskazał jedynie cechy jakimi charakteryzują się usługi ubezpieczeniowe natomiast to, czy stanowią one usługi oddzielne od leasingu ma rozstrzygnąć sąd krajowy. Tak więc nie należy przedwcześnie wyciągać jednoznacznych wniosków z wyroku Trybunału, albowiem nauczeni doświadczeniem (wspomniana powyżej uchwała NSA z 2010 roku) radzimy jeszcze poczekać na wyrok NSA w przedmiotowej sprawie.
Dodatkowo należy wskazać, iż z poniższego wyroku płynie także kilka innych ciekawych wniosków, dotyczących m.in. refaktury kosztów. Przede wszystkim TSUE jasno stwierdził, iż refakturowana kwota nie może się różnić od kwoty z faktury pierwotnej – co prawda warunek ten pojawiał się również w większości orzeczeń polskich sądów administracyjnych, to jednak nie brakowało również zdań odrębnych (np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 lutego 2011 roku o sygn. akt: III SA/Wa 2624/10). Co więcej, warunek ten nie został zamieszczony także w żadnym akcie normatywnym. Teraz więc nie będzie już wątpliwości, że podczas refakturowania zabronione będzie doliczanie jakiejkolwiek marży.
Należy zgodzić się z takim podejściem: refakturowanie ma stanowić jedynie techniczną czynność, umożliwiającą poprawne rozliczenie podatku we wspólnym systemie. Podmiot refakturujący nie świadczy fizycznie żadnej usługi, więc nie ma powodu, aby wytwarzać w tym miejscu wartość dodaną.
Kolejnym ciekawym stwierdzeniem TSUE jest przyznanie podatnikom prawa do dokonywania refakury kosztów z tą samą stawką podatku VAT nawet w przypadku, gdy usługi nabyte są we własnym imieniu i na własną rzecz, a następnie refakturowane na kontrahenta. Do tej pory za refakturowanie uchodziło jedynie nabywanie usług we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej (podmiotu, na którego refakturowaliśmy koszty), natomiast nabycie usług we własnym imieniu i na własną rzecz, a następnie przeniesienie ciężaru tych kosztów na podmiot trzeci, traktowane było jako tzw. „zwrot kosztów” i powodowało konieczność wliczenia kosztów tych usług do podstawy opodatkowania świadczenia głównego. Wynika to z tego, że zwrot kosztów traktowany jest jako element cenotwórczy danej usługi, natomiast refakturowanie jest przeniesieniem kosztów na podmiot, który z danej usługi faktycznie korzysta.
Takie podejście może się jednak zmienić, albowiem skład orzekający TSUE stwierdził, że zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się w szczególności temu, aby towary lub usługi podobne, które są zatem konkurencyjne wobec siebie, były traktowane odmiennie z punktu widzenia podatku VAT.
Konsekwencje jakie płyną z powyższego orzeczenia obejmą nie tylko podmioty nabywające usługi ubezpieczenia wraz z umową leasingu, ale także wszystkich podatników dokonujących jakichkolwiek refaktur kosztów (np. refakturowanie kosztów mediów przy usługach najmu).
Znaczenie orzeczenia TSUE dla Leasingodawców
Przytoczony wyrok może mieć duże znaczenie dla leasingodawców, ponieważ stanowi mocny argument w sporze z organami podatkowymi, które dotychczas odmawiały leasingodawcom prawa do zastosowania zwolnienia z VAT do refakturowanych usług ubezpieczeniowych. Biorąc to pod uwagę leasingodawcy powinni zweryfikować swoją dotychczasową praktykę.
Naszym zdaniem, po wyroku TSUE wzrastają szanse odzyskania zapłaconego VAT przez leasingodawców, którzy już skorygowali swoje rozliczenia, a ich sprawa toczy się przed organami podatkowymi lub sądami administracyjnymi. Firmy leasingowe, które przegrały już spór z organami podatkowymi, zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) mogą próbować wystąpić o wznowienie prawomocnie zakończonego postępowania. W takim przypadku wniosek o wznowienie postępowania leasingodawca może wnieść w terminie miesiąca odpowiednio od dnia publikacji sentencji orzeczenia TSUE w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej.
Natomiast, dla leasingodawców, którzy dotychczas nie skorygowali swoich rozliczeń w zakresie refaktury usług ubezpieczeniowych wyrok TSUE otwiera dodatkową możliwość potwierdzenia słuszności podejścia i zabezpieczenia ich pozycji podatkowej w tym zakresie lub wystąpienia do właściwych organów podatkowych o stwierdzenie nadpłaty.
Znaczenie orzeczenia TSUE dla Leasingobiorców
Dla leasingobiorców wyrok TSUE również może mieć istotne znaczenie albowiem to właśnie leasingobiorca najczęściej ponosił ekonomiczny koszt podatku VAT naliczonego od usługi ubezpieczeniowej i w konsekwencji może starać się o zwrot od leasingodawcy zapłaconej kwoty VAT. Natomiast, w przypadku odliczenia przez leasingobiorcę VAT naliczonego od nabytej usługi ubezpieczenia może zaistnieć konieczność korekty odliczonego podatku naliczonego i zwrotu podatku wraz z odsetkami.
Zespół RSM Poland
W celu uzyskania szczegółowych informacji prosimy o kontakt z naszym ekspertem Przemysławem Powierzą:
e-mail: ekspert@rsmpoland.pl
tel. +48 61 8515 766
fax +48 61 8515 786
