Przekazanie majątku zlikwidowanej spółki kapitałowej a przychód podatkowy
Dnia 15 lipca 2015 roku zapadł wyrok (sygn. akt II FSK 1327/13), w którym NSA orzekł, że czynność przeniesienia na jedynego wspólnika majątku spółki kapitałowej po jej likwidacji, nie będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie spółki oraz nie stanowi odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych. Orzeczenie to jest kolejnym pozytywnym rozstrzygnięciem sporu w tym zakresie. W poniższym Tax Alercie chcielibyśmy przybliżyć Państwu podejście sądów administracyjnych i organów podatkowych do kwestii opodatkowania przekazania majątku likwidowanej spółki.
Przedmiotowa sprawa dotyczyła spółki kapitałowej (dalej: Spółka), której 100% udziałów ma nabyć inna spółka kapitałowa (dalej: Wspólnik). Następnie w wyniku rozwiązania i likwidacji Spółki, cały jej majątek zostałby przekazany Wspólnikowi. Spółka zwróciła się z zapytaniem do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, o to jakie konsekwencje w podatku dochodowym od osób prawnych spowoduje po stronie Spółki przekazanie całego majątku na rzecz jedynego Wspólnika w związku z jej likwidacją. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że będziemy mieć do czynienia ze zbyciem majątku, skutkiem czego Spółka otrzyma konkretną korzyść majątkową w postaci zmniejszenia się jej zobowiązań, w związku z tym uzyska ona przychód na podstawie art. 12 ust. 1 i w związku z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: UPDOP) z tytułu odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych w wysokości wartości rynkowej poszczególnych składników majątku.
WSA w Warszawie w wyroku z dnia 6 lutego 2013 roku (sygn. akt III SA/Wa 2073/12) nie zgodził się z zaprezentowanym stanowiskiem organu podatkowego. Zdaniem Sądu, jeżeli wprost nie wynika z przepisów, że przekazanie majątku likwidowanej Spółki na rzecz jedynego Wspólnika, powoduje powstanie przychodu, to nie można rozszerzać katalogu źródeł przychodu, o którym mowa w art. 12 ust 1 UPDOP. Dodatkowo należy podkreślić, że Wspólnik w związku z przejęciem majątku zlikwidowanej Spółki jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego, natomiast Spółka nie otrzymuje z tego tytułu żadnej korzyści majątkowej. W związku z powyższym, w opinii Sądu wskazane zdarzenie gospodarcze nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Spółki, ponieważ jest to jednostronna czynność, w wyniku której Wspólnik nie jest zobowiązany do świadczenia wzajemnego, a przekazanie majątku nie stanowi odpłatnego zbycia praw.
W przywołanym na wstępie wyroku NSA podzielił pogląd sądu pierwszej instancji i również dokonał rozstrzygnięcia na korzyść Spółki. Zdaniem Sądu czynność przeniesienia na jedynego wspólnika majątku spółki kapitałowej po likwidacji nie będzie skutkować powstaniem w Spółce przychodu oraz nie stanowi odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych. Likwidowana Spółka nie uzyska w związku z przekazaniem majątku Wspólnikowi żadnego przysporzenia majątkowego, które można identyfikować z przychodem podatkowym.
NSA zwrócił szczególną uwagę na kwestię podwójnego opodatkowania. Wspólnik, na rzecz którego Spółka przekazała majątek, zobowiązany jest do zapłaty podatku z tego tytułu. Opodatkowanie na tej samej podstawie Spółki, oznaczałoby podwójne opodatkowanie podatkiem dochodowym jednego zdarzenia, co jest niedopuszczalne w świetle obowiązującego porządku prawnego.
Coraz częściej podobna argumentacja pojawia się w orzecznictwie sądów administracyjnych m.in. w wyroku NSA z dnia 14 stycznia 2015 roku o sygn. akt II FSK 2844/12, czy z dnia 8 stycznia 2015 roku o sygn. akt II FSK 2948/12. Sądy oddalają skargi organów podatkowych, które nakazują naliczyć podatek dochodowy w związku z przekazaniem majątku likwidowanej spółki. W naszej ocenie, jest to dobra wiadomość dla wspólników spółek kapitałowych. Likwidując spółkę mają oni przecież na celu zakończenie jej działalności, a nie doprowadzenie do sytuacji w której wykreowany zostaje przychód podatkowy (w tym przypadku poniekąd wirtualny). Przekazanie majątku wspólnikowi to techniczna czynność związana z likwidacją podatnika, więc nie powinna po jego stronie wiązać się z dodatkowym opodatkowaniem.
Warto przy tym podkreślić, że przywołane wyroki zapadły w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 roku. Z początkiem 2015 roku wszedł w życie nowy przepis (art. 14a UPDOP), który jednoznacznie wskazuje, że jeżeli podatnik reguluje zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego uzyskuje on przychód, w wysokości uregulowanego zobowiązania lub wartości rynkowej tego świadczenia.
Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przepis ten ma zastosowanie również w przypadku wydania jedynemu udziałowcowi majątku likwidacyjnego spółki kapitałowej, a w związku z tym przedmiotowe przekazanie skutkuje powstaniem przychodu również po stronie likwidowanej spółki. Takie uzasadnienie zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 lutego 2015 roku, o znaku ILPB4/423-541/14-2/MC.
W naszej opinii przepis art. 14a UPDOP nie obejmuje jednak przekazania majątku likwidacyjnego spółki kapitałowej jej jedynemu wspólnikowi i nie powinien mieć on zastosowania w tym zakresie. Należy podkreślić, że w przypadku przekazania majątku likwidowanej spółki nie dochodzi po jej stronie do powstania jakiegokolwiek zobowiązania wobec jej wspólnika.
Mamy nadzieję, że kształtująca się pozytywna dla podatników linia orzecznicza wpłynie na zmianę podejścia organów podatkowych. Liczymy również na odstąpienie od stosowania art. 14a UPDOP w przypadku przekazania jedynemu wspólnikowi majątku likwidacyjnego spółki kapitałowej.
Jeśli mają Państwo jakiekolwiek pytania lub wątpliwości, zachęcamy do kontaktu.
