Pragniemy zwrócić Państwa uwagę na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z 24 czerwca 2016 r., o sygnaturze akt II FSK 1493/14, zgodnie z którym podatnicy VAT są zobowiązani do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC), jeżeli transakcja pożyczki nie jest realizowana w ramach działalności gospodarczej.
Uregulowania prawne odnoszące się do rozstrzyganej sprawy
W pierwszej kolejności wskazać należy, iż zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych z dnia 9 września 2000 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 626 z późn. zm.) (dalej: ustawa o PCC) podatkowi temu podlega umowa pożyczki pieniędzy. Z art. 2 pkt 4 ustawy o PCC (w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r.) wynika zaś, że nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z tego podatku. Z powyższego wynika zatem, że jeżeli dana czynność obrotu prawnego podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług (czynność opodatkowana albo zwolniona), to nie podlega ona opodatkowaniu PCC. Zasada ta ma zastosowanie niezależnie od tego, która ze stron czynności cywilnoprawnej wymienionej w ustawie o PCC z tytułu jej dokonania jest opodatkowana podatkiem VAT lub z tego podatku zwolniona.
Istota sporu podatnika z organem podatkowym
W analizowanej sprawie spółka z o.o. udzieliła spółce jawnej pożyczki na kwotę 5 mln zł. Pożyczkobiorca najpierw uregulował należność z tytułu PCC, a następnie domagał się zwrotu zapłaconego podatku wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami upomnienia, stojąc na stanowisku, że pożyczka ta jako czynność zwolniona z opodatkowania VAT (art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U. Nr 177, poz. 1054) (dalej: ustawa o VAT)), nie podlegała opodatkowaniu PCC. Istota sporu sprowadzała się zatem do rozstrzygnięcia czy, zgodnie z twierdzeniem podatnika i w myśl art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 tejże ustawy, przedmiotowa pożyczka udzielona została w ramach działalności gospodarczej pożyczkodawcy i jako podlegająca pod VAT nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zarówno WSA w Gdańsku jak i NSA zajęli w tej sprawie odmienne od podatnika stanowisko.
Stanowisko WSA i NSA
Sąd I i II instancji orzekł, że pożyczka o incydentalnym charakterze, zawarta w warunkach kształtującej się współpracy ekonomicznej pomiędzy zawierającymi ją podmiotami, nie powoduje iż pożyczkodawca w związku z jej udzieleniem prowadzi w zakresie udzielania pożyczek działalność zarobkową, typową dla profesjonalnego świadczenia usług udzielania pożyczek.
Z uwagi na brak opublikowanego jeszcze uzasadnienia do wyroku NSA, poniżej przytoczone zostały argumenty użyte w niniejszej sprawie przez sąd I instancji (wyrok z 11 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Gd 1309/13), zaaprobowane przez NSA:
- o wyłączeniu umowy pożyczki spod działania przepisów o PCC nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy są podatnikami podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna z nich z tytułu dokonania tej konkretnej czynności – w niniejszej sprawie umowy pożyczki – jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z tego podatku;
- aby usługa była objęta podatkiem od towarów i usług (czynność opodatkowana lub zwolniona), musi być wykonywana przez osobę, która działa w tym zakresie w charakterze podatnika VAT w ramach swojej działalności gospodarczej;
- warunkiem przesadzającym o tym, że dana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest to, że podmiot gospodarczy jej dokonujący działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w tym zakresie, przybierającą formę stałą, a w konsekwencji zorganizowaną;
- okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie może przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.
WSA w Gdańsku zwrócił uwagę na to, że udzielanie pożyczek nie mieściło się w podstawowym zakresie działalności pożyczkodawcy i nie miało charakteru powtarzalnego. Tym samym świadczenie usług udzielania pożyczek pieniężnych nie przybrało u pożyczkodawcy formy zawodowej, czyli stałej i zorganizowanej. Uznał zatem, że nie może ona zostać uznana za udzieloną w ramach działalności gospodarczej, a co za tym idzie nie stanowi usługi udzielenia pożyczki w rozumieniu ustawy o VAT, w związku z czym podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podkreślił też, że pożyczka została udzielona pomiędzy podmiotami powiązanymi, co miało przede wszystkim na celu wsparcie powiązanej z pożyczkodawcą spółki, a nie czerpanie zysku z dokonanej transakcji.
Inne wyroki NSA w tej sprawie
Warto zaznaczyć, że analogiczne stany faktyczne były już w niedawnej przeszłości przedmiotem wyroków wydawanych przez NSA o analogicznych rozstrzygnięciach. Przykładami mogą być:
- wyrok NSA z 14 października 2015 r., sygn. akt II FSK 2205/13;
- wyrok NSA z 30 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2276/10.
Podsumowując, podatnicy VAT, których podstawową działalnością nie jest udzielanie pożyczek, przy dokonywaniu transakcji polegającej na udzieleniu pożyczki, szczególnie o charakterze jednorazowym, powinni rozważyć czy są obowiązani czynność tę traktować jako świadczoną w ramach działalności gospodarczej, a co za tym idzie podlegającą pod ustawę o VAT, czy jako czynność świadczoną poza działalnością i opodatkowaną PCC. Przy czym sam fakt, że posiadają oni status podatnika VAT nie ma w tym wypadku znaczenia, istotne jest bowiem czy w odniesieniu do tej konkretnej czynności udzielenia pożyczki występują w charakterze takiego podatnika.
Jeśli mają Państwo jakiekolwiek pytania lub wątpliwości, zachęcamy do kontaktu z naszym ekspertem Piotrem LISSEM:
e-mail: ekspert@rsmpoland.pl
tel. +48 61 8515 766
fax +48 61 8515 786
