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Attrition fee (penale in caso di rinuncia alla prestazione di un servizio) e l’Iva

Adam KOŁODZIEJCZYK
consulente fiscale, Junior Tax Manager presso RSM Poland

Questa volta vorrei soffermarmi sulla questione delle penali, spesso e volentieri applicate nelle prenotazioni alberghiere. Mi riferisco inanzitutto alle penali applicate in caso di disdetta della prenotazione o no show, e il loro trattamento dal punto di vista dell’imposta sul valore aggiunto (di seguito “l’Iva”). Mi focalizzerò sulla cosiddetta penale in caso di no show nella data stabilita. Di solito, l’operazione segue questo ordine:

  • La società A organizza una convegno e provvede a prenotare un certo numero di camere d’albergo per tutti i partecipanti (p.es. per 100 persone);
  • I partecipanti si iscrivono al convegno, corrispondendo la quota di partecipazione (che verrà destinata al pagamento per le camere);
  • Se al convegno partecipano p.es. solo 80 persone, la penale per la mancata presentazione (in questo caso relativa ai 20 posti) è interamente a carico dell’organizzatore.

E qui sorge la domanda: a quale regime Iva è soggetta tale penale? Sarà un risarcimento (esente dall’Iva), un servizio alberghiero soggetto all’aliquota dell’8% oppure un altro servizio ancora (p.es. servizio di prenotazione posto) soggetto ad un’altra aliquota d’imposta?  Questa problematica non riguarda solo gli operatori alberghieri ma anche i loro clienti. Sarà diverso il trattamento fiscale riservato a un risarcimento (esente dall’Iva), un servizio alberghiero (l’indeducibilità dell’Iva) o un altro servizio (la deducibilità dell’Iva in caso di inerenza all’attività economica).

Può sembrare che la suddetta penale non sia legata alla prestazione di un servizio preciso, in quanto le camere non sono state utilizzate, suggerrendo che si tratti di un risarcimento non maggiorabile dell’Iva.  Dello stesso parere sono alcuni uffici fiscali [in tal senso, le interpretazioni del Direttore della Camera fiscale di Varsavia (l’ente di sorveglianza sugli uffici dell’Agenzia delle entrate) del 2012/11/06, n. IPPP2/443-993/12-2/KG e del Direttore della Camera fiscale di Katowice del 2014/02/20, n. IBPP2/443-1076/13/IK].

Purtroppo, dal punto di vista della normativa e giurisdizione, la questione non risulta così ovvia. Nel caso specifico abbiamo a che fare con il pagamento effettuato a fronte di un servizio di prenotazione di una camera d’hotel, per una determinata data, reso da parte di un operatore alberghiero. In altre parole, l’operatore alberghiero si è impegnato a non affittare le determinate camere (o un determinato numero di esse) ad altri potenziali clienti, chiedendo in cambio un compenso (a titolo di eventuali profitti perduti). Questo comportamento è conforme alla definizione di prestazione di servizi inclusa nell’art.8 comma 1 del decreto sull’IVA, in cui per prestazione di servizi si intende ogni servizio fornito a favore della persona fisica, giuridica, o un ente, pubblico o privato, non dotato di personalità giuridica (…) incluso l’obbligo di astenersi da alcune attività ovvero di tollerare alcune situazioni o azioni.

Quindi, se l’operatore alberghiero si astiene dall’affittare alcune camere (o un determinato numero di esse), abbiamo a che fare con un servizio o no? Secondo me, sì. Se sì, la penale viene corrisposta proprio per questo servizio. Non si tratta di una disdetta di prenotazione bensì della messa ad esclusiva disposizione del cliente di una camera. Per conseguenza, se il cliente decide di non esercitare il suo diritto di “esclusiva”, perché l’operatore alberghiero non dovrebbe ottenere in cambio un compenso? Le norme attualmente in vigore mettono l’operatore albergiero nella condizione di esigere dal cliente il pagamento della penale, giustificandolo più o meno così: “Non hai esercitato il tuo diritto: non sono affari miei, però ti ho dato ciò che volevi, quindi adesso mi devi pagare.“

Inoltre, conformemente ad una sentenza della Corte di giustizia dell’Unione europea (di seguito “CGUE”) un servizio può essere ritenuto prestato a titolo oneroso, se esiste un diretto controvalore da parte di chi presta il servizio o vende le merci, e se esiste un nesso tra il pagamento e il servizio che sia imponibile all’Iva (sentenza della Corte di giustizia dell’8 marzo 1988 nella causa C-102/86 Apple and Pear Development Council contro Commissioners of Customs and Excise). Nella situazione in oggetto, le sopraindicate condizioni sono state soddisfate, quindi la penale dovrebbe rientrare nella categoria di prestazione dei servizi.

Un altro pressuposto che permetta di considerare la penale come prestazione di un servizio è il fatto che tra il cliente e il fornitore sia intervenuto un rapporto giuridico basatosi sul principio di reciprocità tradottosi nell’obbligo di prenotare la camera e non affittarla, in un periodo stabilito dalle parti, ad altri potenziali clienti.  La tariffa per il servizio viene prestabilita e in realtà il compenso è costituito dall’importo versato per il servizio di  prenotazione. Gli stessi presupposti provengono dalla sentenza della CGUE del 3 marzo 1994 nella causa C-16/93  R. J. Tolsma contro Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, con un’analisi della definizione di servizio.

Personalmente mi viene difficilemente considerare la penale come un risarcimento. Per che cosa? Non si può neanche parlare del servizio di alloggio perché in effetti nessuno ha alloggiato nella camera. Per me, i servizi del genere dovrebbero essere trattati come altri servizi (diversi dall’alloggio). Si possono definire servizi di prenotazione dell’alloggio, però non si tratterà di certo dei servizi di cui all’art. 88 comma 1 punto 4 del decreto sull’Iva. Vuol dire che l’operatore alberghiero dovrà maggiorare la relativa fattura con l’aliquota ordinaria dell’Iva, avendo l’acquirente il diritto a dedurla, sempre che sia osservato il prinicipio di inerenza del costo all’attività economica esercitata.