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Medienabrechnung in Bezug auf Vermietungsleistung

Am 10. Juli 2015 wurde durch das Oberverwaltungsgericht (NSA) aufgrund der umsatzsteuerrechtlichen Vorschriften (VAT) das Urteil mit dem Aktenzeichen I FSK 944/15 über die Weiterbelastung der Medienkosten erlassen. Das ist die erste Entscheidung nach dem Urteil des EuGH vom 16. April 2015 in der Rechtssache C-42/14 betreffend die Vermietung und Weiterbelastung der Medienkosten. In Zusammenhang mit der neulichen Veröffentlichung der schriftlichen Urteilsbegründung des polnischen Oberverwaltungsgerichts möchten wir Ihnen unsere Meinung über diese Begründung präsentieren, die sich auf die Abrechnung der Umsatzsteuer auf Medienkosten in Bezug auf die Vermietungsleistung erheblich auswirken kann.

Im betroffenen Urteil des Oberverwaltungsgerichts ging es um die Antwort auf die Schlüsselfrage, welcher Umsatzsteuersatz auf den Wiederverkauf (Weiterbelastung) der Leistungen, darunter der Leistungen von allgemeinem Interesse und verschiedener Arten der Energie (sog. Medien) anzuwenden war, der durch die Übertragung der Kosten, die von dem Erwerber dieser Leistungen bzw. Energie getragen wurden, auf das Subjekt, das diese tatsächlich nutzte, erfolgte.

Zu erinnern ist, dass der EuGH im vorgenannten Urteil darauf hinwies, dass die Lieferung der Elektrizität, der Wärme, des Wassers sowie die Abfallentsorgung grundsätzlich - nach Analyse der bestimmten Voraussetzungen - von der Vermietung einer Wohnung bzw. Räumlichkeit separat zu besteuern ist. Jede Leistung soll nämlich getrennt behandelt werden, es sei denn, dass solch eine Abtrennung wirklichkeitsfremd wäre. Aus diesem Grund erklärte der Gerichtshof, dass im Rahmen jedes Mietverhältnisses zu prüfen ist, ob der Mieter die Medien in beliebiger Menge frei verbrauchen kann. Das ist zwar kein entscheidendes Kriterium, aber es kann helfen bei Ermittlung, ob man in dem jeweiligen Fall mit einer Gesamtleistung oder nicht zu tun hat.

Im betroffenen Urteil entschied das Oberverwaltungsgericht, in welchen Situationen der Vermieter die Lieferung der Medien separat von der Vermietung betrachten soll. Das Gericht hob hervor (indem er die Argumentation des EuGH teilte), dass die Lieferung von Medien grundsätzlich als eine selbstständige Leistung gegenüber der Vermietungsleistung zu behandeln ist und ihre Betrachtung als eine Leistung nur dann gerechtfertigt ist, wenn sie miteinander untrennbar verbunden sind und deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre.

Das Oberverwaltungsgericht betonte Folgendes:

  • Ein grundlegendes Kriterium für die Feststellung der Selbstständigkeit von Dienstleistungen ist wirtschaftliches Kriterium und nicht die Vertragsbestimmungen;
  • Die Vertragsbestimmungen sind von Bedeutung bei Prüfung der Komplexität der Medienlieferungen und der Vermietungsleistung, wenn die Grundlage der Vereinbarungen wirtschaftliche Gründe bilden (z. B. stützen sich die Vertragsbestimmungen auf wirkliche Kriterien für den Medienverbrauch);
  • In Bezug auf Medien, denen gegenüber ein Verbrauchskriterium angenommen werden kann (Wasser-, Elektrizität- und Wärmeverbrauch sowie Abfallentsorgung), ist gerade dieses Kriterium für die Selbstständigkeit dieser Medien entscheidend und nicht die Frage, ob der Mieter den Anbieter dieser Medien frei wählen konnte;
  • Lieferungen der Medien, die durch den Verbrauch des Wassers, der Elektrizität und Wärme sowie durch die Abfallentsorgung zustande kommen, sollen als selbstständige Leistungen gegenüber der Vermietungsleistung angesehen werden, falls der Mieter über die Art und Weise der Nutzung der jeweiligen Waren und Dienstleistungen durch die Höhe des Verbrauchs selbst entscheiden kann;
  • Entscheiden über die Höhe des Verbrauchs beruht darauf, dass die Vertragsparteien die Kriterien annehmen, die den tatsächlichen Medienverbrauch ermitteln lassen (z. B. im Falle der Abrechnung des Medienverbrauchs aufgrund des Zählerstands bzw. aufgrund der Anzahl der Nutzer von gemieteten Räumen);
  • Die Wahl des Kriteriums soll sich aus wirtschaftlichen Gründen ergeben und die Aussonderung der Medienkosten und deren Abrechnung auf solche Weise ermöglichen, die den Medienverbrauch objektiv widerspiegelt;
  • Abgesehen von der Möglichkeit der Abrechnung des tatsächlichen Medienverbrauchs sind diese Leistungen als eine einheitliche Vermietungsleistung anzusehen, falls die Aufspaltung der Medien wirklichkeitsfremd wäre (im Falle der Vermietung der schlüsselfertigen Büroräume zusammen mit der Medienlieferung oder im Falle der kurzfristigen Vermietung von Immobilien für Urlaubs - oder Geschäftszwecke, die dem Mieter ohne Möglichkeit der Medienabtrennung zur Verfügung gestellt werden);
  • Abfallentsorgung ist von der Vermietungsleistung getrennt zu behandeln, wenn der Mieter den Anbieter dieser Dienstleistungen frei wählen kann; Da es solche Möglichkeit nicht gibt (beim gegenwärtigen Stand des Rechts sind für die Organisation dieser Dienstleistungen obligatorisch die Gemeinden zuständig) sind die Vermietung und die Abfallentsorgung zusammen mit einem für die Vermietungsdienstleistung geltenden USt-Satz zu besteuern.

In Bezug auf die Überlegungen des EuGH lässt sich zusammenfassend sagen, dass Lieferungen der Medien, die durch den Verbrauch des Wassers, der Elektrizität und Wärme sowie durch die Abfallentsorgung zustande kommen, gegenüber der Vermietungsleistung grundsätzlich als selbstständige Leistungen anzusehen sind, falls der Mieter über die Art und Weise der Nutzung der jeweiligen Waren und Dienstleistungen durch die Höhe des Verbrauchs selbst entscheiden kann. Dagegen im Falle der Abfallentsorgung ist diese von den Vermietungsleistungen getrennt zu behandeln, falls der Mieter den Anbieter dieser Dienstleistung frei wählen kann.

Unserer Meinung nach scheint die Einstufung der Abfallentsorgung als eines Bestandteils des Mietvertrags anstatt als einer separaten Leistung nur aufgrund der geltenden Rechtsvorschriften über die Organisation der Hausmüllabfuhr bei den Immobilieneigentümern ungerechtfertigt zu sein. Diese Frage kann zum Gegenstand von weiteren Streitfällen mit Finanzbehörden werden, umso mehr, als der Gerichtshof keine Kategorien von Waren und Dienstleistungen nannte, bei welchen nur die Möglichkeit deren Abrechnung aufgrund des tatsächlichen Verbrauchs zu prüfen ist, sowie keine diejenigen, bei welchen nur die Möglichkeit der Wahl des Anbieters entscheidend ist. Diese Kriterien sind zusammen in Betracht zu nehmen, indem die jeweilige Situation aus wirtschaftlicher Sicht des Erwerbers beurteilt wird. Sollte Mietgegenstand (z.B. ein schlüsselfertiges Büro) ohne bestimmte Medien nutzlos sein, dann hat sogar die Abrechnung des tatsächlichen Medienverbrauchs mit dem Mieter nicht zur Folge, dass die Vermietung und Medienlieferung als selbstständige Leistungen gelten. Und umgekehrt - in eine Wohnung kann jemand einziehen, der feststellt, dass er für diese bestimmte Immobilie den Anbieter von billigeren Medien frei wählen kann.