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Missbrauchsklausel – wie ist sie im Falle der Fusionen und Spaltungen der Gesellschaften sowie des Austausches von Anteilen anzuwenden?

Piotr WYRWA
Tax Consultant bei RSM Poland

In diesem Eintrag möchte Ich Ihnen das EuGH-Urteil in der Rechtssache Euro Park Service näher bringen und die Frage beantworten, wie die Missbrauchsklausel im Falle der Fusionen und Spaltungen der Gesellschaften sowie des Austausches von Anteilen anzuwenden ist.

Die weiteste Anwendung unter den Vorschriften zur Vorbeugung der Steuerhinterziehung haben die in der Abgabenordnung genannte „allgemeine Missbrauchsklausel“ (beschrieben von unseren Experten HIER) sowie die Missbrauchsklausel für Umsatzsteuerzwecke. Die Vorschriften zur Bekämpfung der Steuerhinterziehung wurden aber zum 1. Januar 2017 auch in das Körperschaftsteuergesetz (Art. 10 Abs. 4 und Abs. 4a) sowie in das Einkommensteuergesetz eingeführt.

Diese Vorschriften beziehen sich auf die Fusionen und Spaltungen der Gesellschaften sowie den Austausch von Anteilen, d. h. auf die Geschäfte, die aufgrund des Körperschaftsteuergesetzes zum Zeitpunkt ihrer Durchführung meistens günstig besteuert sind. Gemäß der seit 2017 geltenden Klausel sind jedoch diese Grundsätze in Bezug auf die Besteuerung nicht anzuwenden, falls ein hauptsächlicher Beweggrund oder einer der hauptsächlichen Beweggründe einer Fusion oder Spaltung der Gesellschaften die Steuerhinterziehung/Steuerumgehung ist. Das Körperschaftsteuergesetz sieht dabei vor, dass falls die vorgenannten Geschäfte aus keinen gerechtfertigten wirtschaftlichen Gründen durchgeführt wurden, wird vermutet, dass ein hauptsächlicher Beweggrund bzw. einer der hauptsächlichen Beweggründe solch eines Vorgangs die Steuerhinterziehung oder Steuerumgehung ist.

Auf den ersten Blick scheint dieser Grundsatz seltsam zu sein und vielleicht könnte er als eine Aufmunterung gemeint werden (man könnte sagen: Lieber Steuerpflichtiger, beweise, dass du kein Kamel bist!), wenn da nicht die Tatsache wäre, dass seine Anwendung schmerzhafte Folgen für denjenigen haben kann, der nicht beweist, dass er tatsächlich kein „Kamel” ist. Darüber hinaus scheint die Annahme einer „Vermutung” (d.h. «der Anerkennung des Bestehens einer nicht bewiesenen Tatsache aufgrund anderer Tatsachen, deren Bestehen bewiesen ist») in diesem Bereich gegen die Mottos zu sprechen, unter denen das „neue” gerechte Steuersystem gebildet wird.

Manche Leser können davon überrascht sein, dass dies keine polnische Idee (wenn nicht „Erfindung”) ist. Die Möglichkeit, die Neutralität der Fusion, Spaltung und des Austausches von Anteilen von der Durchführung dieser Vorgänge aus gerechtfertigten wirtschaftlichen Gründen abhängig zu machen, ergibt sich aus den Regelungen der Europäischen Gemeinschaft. Aus diesem Grund ist der Gerichtshof der Europäischen Union berechtigt, diese Vorgänge zu interpretieren. Zum 8. März 2017 erließ er ein sehr interessantes Urteil zu diesem Thema (Rechtssache C-14/16; Euro Park Service).

In seiner Entscheidung wies der Gerichtshof darauf hin, dass die Mitgliedstaaten die allgemeine Vermutung einer Steuerhinterziehung nicht anwenden dürfen. Der Gerichtshof behauptete, dass sich die Mitgliedstaaten bei der Prüfung, ob mit einem geplanten Vorgang eine Steuerhinterziehung oder -umgehung verfolgt wird, nicht darauf beschränken können, ausschließlich die vorgegebenen allgemeinen Kriterien anzuwenden; sondern sie müssen in jedem Einzelfall eine Gesamtuntersuchung des betreffenden Vorgangs vornehmen. Der Gerichtshof hat auch entschieden, dass die Einführung einer generellen Bestimmung, mit der bestimmte Gruppen von Vorgängen automatisch vom Steuervorteil ausgeschlossen würden, ohne zu prüfen, ob eine Steuerhinterziehung oder -umgehung tatsächlich vorliegt, über das zur Verhinderung einer Steuerhinterziehung oder -umgehung Erforderliche hinausgeht.

Diese Entscheidung hat auch reale Konsequenzen für polnische Steuerpflichtige, obwohl sie in Bezug auf ein französisches Unternehmen erlassen wurde. Ihre Thesen bedeuten aber nicht, dass die zum 1. Januar 2017 eingeführten polnischen Vorschriften mit dem Gemeinschaftsrecht unvereinbar sind. Aus dem Urteil geht eher hervor, dass Polen bezüglich der jeweiligen Handlungen der Steuerpflichtigen keine allgemeine Vermutung einer Steuerhinterziehung oder -umgehung annehmen darf. Die Finanzbehörden müssen in dieser Hinsicht eine tiefgründige Analyse des gesamten Sachverhalts der jeweiligen Sache durchführen und die Beweislast ruht jeweils auf der Finanzbehörde.

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