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Attrition fee (Gebühr für Leistungsverzicht) vs. Umsatzsteuer

Adam KOŁODZIEJCZYK
Steuerberater, Junior Tax Manager bei RSM Poland

Diesmal möchte ich Einiges über Gebühren schreiben, die ziemlich oft in der Hotelbranche vorkommen. Es geht mir um die Gebühren für Stornierung oder Nichtinanspruchnahme der Reservierung und ihre Abrechnung in Bezug auf die Umsatzsteuer (USt). Ich möchte mich insbesondere auf die sog. attrition fee, d.h. die Gebühr für gebuchte und nicht in Anspruch genommene Hotelzimmer konzentrieren. Das Umsatzschema ist hier in der Regel folgend:

  • Gesellschaft A veranstaltet eine Konferenz und aus diesem Grund reserviert sie eine bestimmte Anzahl der Hotelzimmer für ihre Teilnehmer (z.B. für 100 Personen);
  • Alle Interessierten melden sich zur Konferenz an und bezahlen ihre Teilnahme (mit diesem Geld zahlt man für die Zimmer);
  • Nimmt der Veranstalter nicht alle ursprünglich gebuchten Zimmer in Anspruch (weil sich z.B. nur 80 Personen angemeldet haben), wird er durch das Hotel mit einer Gebühr für sonstige 20 nicht in Anspruch genommene Zimmer belastet (d.h. es wird die sog. attrition fee berechnet).

Und jetzt erscheint die Frage, wie man eine solche Gebühr in Bezug auf die Umsatzsteuer abrechnen soll? Ist das ein Schadensersatz, der unter Umsatzsteuer nicht fällt, eine mit 8% USt-Satz besteuerte Hotelleistung oder vielleicht eine andere sonstige Leistung (z. B. Reservierungsleistung), die mit einem Regelsteuersatz besteuert wird? Dieses Problem betrifft nicht nur die Unternehmen der Hotelbranche, sondern auch ihre Leistungsempfänger. Doch anders wird der Schadensersatz (keine USt) und anders eine Hotelleistung (kein Recht auf Vorsteuerabzug) oder eine andere sonstige Leistung (grundsätzlich das Recht auf Vorsteuerabzug, falls sie sich auf die Geschäftstätigkeit bezieht) abgerechnet.

Es scheint, die vorgenannte Gebühr hängt mit der Erbringung keiner sonstigen Leistung zusammen, denn das Zimmer wurde letztendlich nicht vermietet. Dies lässt vermuten, es ist eher ein Schadensersatz, der umsatzsteuerlich gar nicht abzurechnen ist. Dieser Ansatz wird auch durch manche Finanzbehörden vertreten (Interpretation Nr. IPPP2/443-993/12-2/KG des Leiters der Oberfinanzdirektion Warszawa vom 06.11.2012 und Nr. BPP2/443-1076/13/IK des Leiters der Oberfinanzdirektion Katowice vom 20.02.2014).

Angesichts des Wortlauts der Rechtsvorschriften und der Rechtsprechung ist aber dieses Problem nicht mehr so offensichtlich. In diesem konkreten Fall haben wir nämlich mit einer Zahlung zu tun, die mit der Reservierung eines Zimmers für eine bestimmte Zeit durch das Hotel zusammenhängt. Mit anderen Worten: das Hotel verpflichtete sich, bestimmte Zimmer (bzw. bestimmte Anzahl der Zimmer) nicht zu vermieten und dafür verlangt er von dem Kunden eine Entschädigung (für entgangene Gewinne). Dieses Verhalten entspricht der Definition der Erbringung sonstiger Leistung nach Art. 8 Abs. 1 UStG-PL, nach welcher als Erbringung sonstiger Leistung jede Leistung zugunsten einer natürlichen Person, einer juristischen Person oder einer Organisationseinheit ohne Rechtspersönlichkeit gilt (...), darunter auch die Verpflichtung zum Unterlassen einer Handlung oder zum Dulden einer Handlung bzw. eines Zustands.

Unterlässt das Hotel die Vermietung der bestimmten Zimmer (bzw. bestimmten Anzahl der Zimmer), ist es dann eine sonstige Leistung oder nicht? Meiner Meinung nach schon. Und gerade für diese sonstige Leistung wird eine Gebühr erhoben. Die Gebühr wird berechnet nicht deswegen, dass jemand auf die sonstige Leistung verzichtete, sondern gerade dafür, dass in der durch die Parteien vereinbarten Zeit das Zimmer reserviert war (d.h. zur Verfügung stand) und das Hotel verpflichtete sich, es an keine Dritte zu vermieten. Warum soll also das Hotel keine Zuwendung erhalten, wenn der Kunde plötzlich die ihm zustehende Berechtigung nicht in Anspruch nimmt? In der vorgenannten Situation wird die Gebühr durch das Hotel nach folgendem Grundsatz erhoben: „Nichtinanspruchnahme ist zwar Deine Sache, aber ich stellte Dir zur Verfügung alles, was Du wolltest, also jetzt musst Du mir dafür zahlen.”

Und gemäß der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes (EuGH) kann eine Dienstleistung als gegen Entgelt ausgeführt angesehen werden, wenn ein unmittelbarer und klar individueller Vorteil für den Leistenden besteht und wenn der erhaltene Entgelt in einem unmittelbaren Zusammenhang mit der erbrachten Dienstleistung steht, die der Mehrwertsteuer unterliegen sollte (EuGH-Urteil vom 8. März 1988 in der Rechtssache C-102/86 Apple and Pear Development Council gegen Commissioners of Customs and Excise). In dem vorgenannten Fall wurden diese Voraussetzungen bestimmt erfüllt, deswegen soll attrition fee unter den Begriff der Erbringung einer sonstigen Leistung fallen.

Für Behandlung von attrition fee als Gebühr für sonstige Leistung spricht zusätzlich die Tatsache, dass hier ein Rechtsverhältnis zwischen dem Leistenden und Leistungsempfänger besteht, aufgrund dessen eine Gegenleistung, d.h. die Verpflichtung zu Zimmerreservierung und Unterlassen dessen Vermietung an Dritte in der durch die Parteien vereinbarten Zeit erfolgt. Diese Leistung ist im Voraus bewertet und als Entgelt gilt hier im Grunde genommen der für die Reservierungsleistung übermittelte Betrag. Auf ähnliche Voraussetzungen weist auch das EuGH in dem Urteil vom 3. März 1994 in der Rechtssache C-16/93 R. J. Tolsma gegen Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden an, indem es die Definition der  sonstigen Leistung analysiert.

Ich persönlich kann die Behandlung von attrition fee als Schadensersatz kaum akzeptieren, denn was soll diese Gebühr ersetzen? Wir haben auch hier mit keiner Übernachtungsleistung zu tun, denn letztendlich wurde das Zimmer an den Kunden nicht gemietet. Meiner Meinung nach sind solche Umsätze als Erbringung anderer sonstiger Leistungen als Übernachtungsleistungen zu betrachten. Sie können z.B. als Reservierungsleistungen für Unterkünfte bezeichnet werden aber sicherlich sind das keine Übernachtungsleistungen im Sinne des Art. 88 Abs. 1 Nr. 4 UStG-PL. Dies bedeutet, bei Abrechnung von attrition fee ist das Hotel verpflichtet, die Umsatzsteuer gemäß dem Regelsteuersatz zu berechnen, dagegen kann der Leistungsempfänger die in der Rechnung ausgewiesene Vorsteuer abziehen, falls dieses Geschäft mit der Durchführung steuerpflichtiger Umsätze von ihm zusammenhängt. 

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