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Steuerlicher Verlust vs. Dokumentationspflicht

Kamila DOBOSZ
Tax Consultant bei RSM Poland

Bei Erstellung der Verrechnungspreisdokumentation für 2018 wählte ein Großteil der verbundenen Unternehmen das Steuerregime von 2019, um die Vereinfachungen im Bereich der Befreiung von der Dokumentationspflicht für inländische Transaktionen in Anspruch nehmen zu können.

Gemäß Art. 11n des Körperschaftsteuergesetzes (KStG-PL) können verbundene Unternehmen, die den Wohnsitz, Sitz bzw. die Geschäftsführung auf dem Gebiet der Republik Polen haben, von der Pflicht zur Erstellung der landesspezifischen, unternehmensbezogenen Dokumentation von Verrechnungspreisen befreit werden. Die Befreiung ist dann anzuwenden, falls keines der an der jeweiligen Transaktion beteiligten verbundenen Unternehmen:

  • die in Art. 6 KStG-PL genannten Körperschaftsteuerbefreiungen in Anspruch nimmt,
  • die in Art. 17 Abs. 1 Nr. 34 und 34a genannte Befreiung in Anspruch nimmt, die u.a. diejenigen Unternehmen betrifft, welche die Geschäftstätigkeit in den Sonderwirtschaftszonen ausüben sowie
  • einen steuerlichen Verlust erzielte.

Diese Voraussetzungen sind zusammen zu erfüllen.

Während zwei erste im Gesetz genannte Voraussetzungen keine Auslegungszweifel wecken, ist dieser betreffend das Erzielen des steuerlichen Verlusts nicht eindeutig. Deswegen möchte ich diese Frage näher besprechen und auf den Umfang der aktuellen sachlichen Diskussionen darüber hinweisen. Der steuerliche Verlust im Kontext der Dokumentationspflicht ist nämlich das Thema von zahlreichen Einzelfallauslegungen, die in der letzten Zeit erscheinen. Und obwohl die Interpretationslinie ziemlich kohärent zu sein scheint, gibt es auch dazu die einzelnen anderen und für Steuerpflichtige ungünstigen Meinungen.

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Steuerlicher Verlust vs. Einkunftsquellen

In Bezug auf den steuerlichen Verlust ist vor allem die Einteilung von Einkunftsquellen bei der KSt relevant. Zum 1. Januar 2018 wurde in das KStG-PL eine separate Einkunftsquelle wie Kapitalerträge (Art. 7b KStG-PL) eingeführt. Der Gesetzgeber hat zwei Einkunftsquellen ausgegliedert: Einkünfte aus Kapitalerträgen und Einkünfte aus sonstigen Quellen (betriebliche Erträge). Gemäß den Erläuterungen des Finanzministeriums gilt als Grund für die Einführung von zwei Einkunftsquellen die separate Berechnung des Einkommens aus dieser zwei Quellen sowie die fehlende Möglichkeit, die Verluste aus Geldkapital durch das Einkommen aus anderer Geschäftstätigkeit auszugleichen.

Es entsteht also die Frage, wie man das Erzielen des Verlustes aus der jeweiligen Einkunftsquelle in Zusammenhang mit der Möglichkeit der Befreiung von der Dokumentationspflicht für inländische Unternehmen betrachten soll.

Die meisten bisher erteilten Einzelfallauslegungen weisen darauf hin, dass man das Nichtbestehen der Dokumentationspflicht aufgrund des Verlustes aus der jeweiligen Einkunftsquelle ermitteln soll, zu der die zu dokumentierende Transaktion zählt. Dies bedeutet, dass falls die Transaktion die bestimmte Einkunftsquelle betrifft, ist es zu prüfen, ob der Steuerpflichtige den Verlust nur aus dieser Quelle erzielte. Zugleich ist das Vorliegen des Verlustes aus einer anderen Einkunftsquelle in solch einer Situation für die Anwendung der Befreiung von der Dokumentationspflicht für inländische Unternehmen ohne Bedeutung. Solch ein Standpunkt wurde u.a. in der Einzelfallauslegung vom 7. Oktober 2019 mit dem Gz. 0111-KDIB1-3.4010.341.2019.1.APO oder der vom Leiter der Landesfinanzverwaltung geänderten Einzelfallauslegung vom 8. November 2019 mit dem Gz. DPP13.8221.81.2019.CPX präsentiert. Auch gemäß der Einzelfallauslegung des Leiters der Landesfinanzauskunft (DKIS) vom 3. Januar 2020, Gz. 0111-KDIB1-3.4010.481.2019.1.IZ, soll man die Möglichkeit der Befreiung von der Pflicht zur Erstellung der Verrechnungspreisdokumentation ermitteln, indem man überprüft, ob die verbundenen Unternehmen den Verlust aus derjenigen Einkunftsquelle erzielten, zu der die unter diese Pflicht fallende Transaktion zählt.

Hier ist zu erwähnen, dass zwei Einzelfallauslegungen, die bestimmen, dass das Erzielen eines Verlustes aus irgendwelcher Einkunftsquelle die inländischen Unternehmen zur Erstellung der landesspezifischen, unternehmensbezogenen Dokumentation von Verrechnungspreisen verpflichtet, von dem System für Steuerliche Auskunft (SIS) entfernt wurden. Es geht um die Einzelfallauslegung vom 22. August 019 mit dem Gz. 0111-KDIB1-2.4010.260.2019.1.MS und die Einzelfallauslegung vom 13. August 2019 mit dem Gz. 0111-KDIB1-2.4010.187.2019.1.AK. In diesen Einzelfallauslegungen wies der DKIS darauf hin, dass der Gesetzgeber nicht genau bestimmt, bei welchen Einkunftsquellen der Steuerpflichtige keinen Verlust erzielen darf, um die Befreiung erfolgreich anwenden zu können, deswegen ist anzunehmen, dass der Steuerpflichtige in dem laufenden Jahr einen steuerlichen Verlust in keiner Einkunftsquelle erzielen soll.

Anwendung der Befreiung bei Personengesellschaften

In Bezug auf die Personengesellschaften, wo die Gesellschafter – und nicht die Gesellschaft alleine – Steuerpflichtige der Ertragsteuern sind, sind die Vorschriften über Befreiung von der Dokumentationspflicht auf die Gesellschafter der Personengesellschaften zu beziehen. Das Nichterzielen eines steuerlichen Verlustes durch die Gesellschafter einer Personengesellschaft, die alleine kein Steuerpflichtiger ist, lässt in Bezug auf Einnahmen und Ausgaben sowie Gewinn und Verlust, die mit dieser Personengesellschaft zusammenhängen, die Befreiung von der Dokumentationspflicht gemäß Art. 11n Nr. 1 Buchst a-c KStG-PL anwenden.

Solch ein Standpunkt wurde von DIKS in den folgenden, im Juli 2019 erteilten Einzelfallauslegungen mit den Geschäftszeichen

  • 0113-KDIPT2-3.4011.283.2019.3.PR;
  • 0114-KDIP3-1.4011.286.2019.1.EC;
  • 0114-KDIP2-2.4010.200.2019.2.AM;
  • 0114-KDIP2-2.4010.203.2019.1.RK;
  • 0114-KDIP2-2.4010.211.2019.2.AG;
  • 0114-KDIP2-2.4010.202.2019.1.JG;
  • 0114-KDIP2-2.4010.199.2019.2.SJ;
  • sowie in der Einzelfallauslegung vom 15. Oktober 2019 mit dem Geschäftszeichen 0111-KDIB1-3.4010.294.2019.2.IZ. präsentiert.

Die Interpretationslinie ist in diesem Fall einheitlich, jedoch sie scheint stark umstritten zu sein in Bezug auf den technischen Aspekt der Ermittlung eines „steuerlichen Verlustes” nur aufgrund der Zuordnung dem Gesellschafter der Einnahmen/Ausgaben der jeweiligen Personengesellschaft, welche die Transaktion mit anderen verbundenen Unternehmen durchgeführt hat.

Verrechnung des Verlustvortrags

In der Einzelfallauslegung vom 17. April 2019 mit dem Gz. 0114-KDIP2-2.4010.73.2019.2.SJ wurde die Frage des Abzugs der Verlustvorträge und des Einflusses dieser Handlung auf die Anwendung der analysierten Befreiung angesprochen. Der Leiter der Landesfinanzauskunft vertritt die Meinung, dass falls alle Voraussetzungen nach Art. 11n Nr. 1 KStG-PL erfüllt sind, darunter falls der Steuerpflichtige zu Ende des Jahres keinen steuerlichen Verlust erzielte und nur bei Ermittlung der endgültigen Bemessungsgrundlage die Verlustvorträge verrechnet, ist er nicht verpflichtet, die landesspezifische, unternehmensbezogene Dokumentation von Verrechnungspreisen zu erstellen.

Zusammenfassung

Wie man sieht, ruft eine in der Gesetzgebung zu allgemein geregelte Frage viele Zweifel in der Praxis hervor. Positiv ist jedoch, dass viele Einzelfallauslegungen betreffend den steuerlichen Verlust im Kontext der Dokumentationspflicht bereits erschienen sind und die Finanzbehörde darin grundsätzlich den für die Steuerpflichtigen günstigen Standpunkt einnehmen. Wird sich diese Tendenz halten? Mal sehen...

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