FAQ zum IFRS 16 – Leasingverhältnisse (Teil 2)

Piotr STASZKIEWICZ
Audit Partner bei RSM Poland

In der letzten Zeit wurde auf unserem Blog viel Aufmerksamkeit dem neuen IFRS 16 gewidmet, der das Konzept für Prüfung der Verträge in Bezug auf Notwendigkeit der Erfassung der Transaktionen in der Bilanz des Leasingnehmers wesentlich ändert. Wir setzten dieses Thema fort , in dem wir die weiteren, meist gestellten Fragen bezüglich dieses Standards beantworten.

10. Wir unterzeichneten mehr als zehn Leasingverträge (Operating-Leasingverträge) über Nutzung der Lieferwagen. In den Vertragsbedingungen steht, dass die durch Fahrzeuge in einem Monat zurückgelegte Strecke maximal 5.000 Kilometer betragen darf. Gilt die vorgenannte Beschränkung als Nichterfüllung der Bedingung des Leasingverhältnisses nach IFRS 16 bezüglich des Rechts auf Erhalt von grundsätzlich allen ökonomischen Nutzen aus den genutzten Fahrzeugen?

Gemäß dem IFRS 16 gilt ein Vertrag als ein Leasingverhältnis, wenn dabei gegen Vergütung das Recht zur Kontrolle der Nutzung eines identifizierten Vermögenswertes, darunter zum Erhalt der ökonomischen Nutzen, für einen festgelegten Zeitraum eingeräumt wird. Umgekehrt könnte man also sagen: ist ein Vermögenswert nicht identifiziert, dann liegt kein Leasingverhältnis vor. Das gleiche gilt für Kontrolle und fehlende Vergütung. Geht aus dem Vertrag hervor, dass seine Bedingungen betreffend den bestimmten Vermögenswert (1) erfüllt werden, den man eindeutig bzw. konkludent identifizieren kann und der Leasinggeber kein relevantes Änderungsrecht haben kann und der Leasingnehmer das Recht auf Erhalt von allen ökonomischen Nutzen aus der Nutzung dieses Vermögenswertes (2) sowie das Recht auf Verfügung über diesen Vermögenswert hat (3), dann haben wir mit einem Leasingverhältnis nach IFRS 16 zu tun.

Als problematisch können die im Vertrag enthaltenen Beschränkungen erscheinen, wie z.B. das Autonutzungsverbot im Ausland oder das monatliche Kilometerlimit u.dgl. Meistens sind es nur die Schutzmittel des Leasinggebers, die sich auf die Beurteilung der Verfügung über den Vermögenswert (sogar im Rahmen dieser Limits) durch den Leasingnehmer nicht auswirken. Darüber hinaus falls man einschätzen würde, dass die Vertragsbeschränkungen erheblich sind und die entsprechende Nutzung des Vermögenswertes unmöglich machen, würde man den Verzicht auf die Unterzeichnung solch eines Vertrags sicherlich in Erwägung ziehen.

11. In den durch unser Unternehmen unterzeichneten Kfz-Mietverträgen zahlen wir oft Gebühren für Wartungsservice/Hauptuntersuchung des Fahrzeugs. Wenn unter den monatlichen Gebühren alle diese Positionen zusammen unter einer Position ausgewiesen sind, können wir den Anfangswert des Nutzungsrechtes an dem Vermögenswert aufgrund der Summe so präsentierter Gebühren ermitteln?

Nein. Grundsätzlich sind dabei die Leasing- und Nicht-Leasingbestandteile abzugrenzen. Diese zusätzliche Dienstleistungen (Wartungsservice) sind alleine kein Leasingbestandteil, sondern nur eine Zulage und sie sollen ausgegliedert sowie jeden Monat separat von der Abschreibung des Nutzungsrechts unter den Aufwendungen erfasst werden.

12. Wie ist also der Wert des Leasingbestandteiles zu ermitteln?

Es lässt sich einfach sagen, dass man den Marktwert der Mietgebühr für das Fahrzeug unabhängig von der Wartungsdienstleistung (1) sowie den Marktwert der Wartungsdienstleistung (2) ermitteln sollte. Wenn man ihr Verhältnis kennt, kann man bestimmen, welcher % der von dem Leasingnehmer beglichenen Gebühren in der Berechnung des Anfangswertes des Nutzungsrechts an dem Vermögenswert nicht berücksichtigt werden soll.

13. Wie sind in dem Jahresanschluss für 2019 die vergleichbaren Daten darzustellen unter der Annahme, dass wir ab 1.01.2019 die Leasingverhältnisse nach Bestimmungen des IFRS 16 einführen?

Es gibt verschiedene Möglichkeiten. Die Subjekte können den neuen Standard genauso wie die anderen neuen Standards anwenden –  d.h. unter Anwendung eines vollständig retrospektiven Ansatzes. Also unter der Annahme, dass wir IFRS 16 zum ersten Mal im Jahr 2019 anwenden sowie, dass wir vergleichbare Daten für eine Periode (2018) darstellen, verpflichtet uns der retrospektive Ansatz dann dazu, die Verträge nach IFRS 16 zum 1. Januar 2018 so zu erfassen, als ob der neue Standard für uns seit immer gegolten hätte. Eine weitere Lösung ist das Lassen in dem Jahresabschluss für 2019 der Daten in der Spalte 31.12.2018 unverändert, d.h. die Einführung des Nutzungsrechts an Vermögenswerten nur ab 1.01.2019, sofern zum 31.12.2018 die Operating- bzw. Finanzierungsleasingverträge richtig (d.h. gemäß IAS 17) ausgewiesen wurden/werden. Als eine zusätzliche Vereinfachung gilt auch die Möglichkeit, die Vertragsbestimmungen in Bezug auf IFRS 16 nicht zu analysieren, falls dieser Vertrag zum 31.12.2018 die Definition des Leasingverhältnisses (Finanzierungs- oder Operating-Leasingverhältnisses) im Sinne des IAS 17 nicht erfüllte/nicht erfüllt.

14. Was passiert, wenn der Vertrag aufgelöst wird? Was mit dem Wert der Vermögensgegenstände? Sind sie niederzuschreiben?

Jede Vertragsänderung und jeder Vertragsbruch tragen mit sich buchhalterische Folgen (bzw. können solche tragen). Jeder Fall ist individuell zu analysieren. Der Leasingnehmer ist verpflichtet, die Vertragsbedingungen erneut zu beurteilen, falls es die Voraussetzungen/Umstände gibt, die auf die Notwendigkeit der Änderung von Eingangsdaten hinweisen. Im Falle der Vertragsbeendigung (des Vertragsbruchs) weist das jeweilige Subjekt die Nutzungsrechte an Vermögenswerten nicht mehr aus. Auf der zweiten Seite weist er keine Verbindlichkeiten (künftige Zahlungen) aus, es sei denn, aus dem Vertrag ergibt sich etwas anderes. Im Falle der Vertragsänderung müssen wir überlegen, ob wir z.B. mit der Erweiterung des Nutzungsrechts oder mit Verringerung des Nutzungsrechts (z.B. Verringerung der gemieteten Fläche) zu tun haben. Im Falle der Erweiterung des Nutzungsrechts (z.B. Erweiterung des Mietgegenstands von 100 bis auf 150 qm) müssen wir festlegen, ob wir mit einem separaten Nutzungsrecht an dieser Fläche von 50 qm zu tun haben.

15. Wir haben den unterzeichneten Leasingvertrag in Fremdwährung. Was mit der Bewertung zum Bilanzstichtag?

Die erfassten Nutzungsrechte an Vermögenswerten unterliegen keiner Berichtigung aufgrund der Bewertung der Verbindlichkeiten in Fremdwährung aus dem Leasingvertrag. Sämtliche Währungskursdifferenzen aus Bewertung werden unmittelbar in der Erfolgsrechnung erfasst.

16. Und andere Variablen – z.B. Zinssätze, von denen die Leasingzahlungen abhängig sind? Beeinflussen ihre Änderungen unmittelbar auch die Erfolgsrechnung?

Nein. Die Zinssätze sowie bestimmte Raten und Quoten (z.B. Inflationsrate), welche die künftigen Zahlungen und somit die zum Bilanzstichtag ausgewiesenen Leasingverbindlichkeiten korrigieren, gelten als Variablen. Aufgrund ihrer Schwankungen ändert sich nicht nur der Wert von Verbindlichkeiten, sondern auch der Wert des Nutzungsrechts an Vermögenswerten.

17. Was soll man korrigieren in dem Fall, wenn in dem Kfz-Mietvertrag steht, dass unser monatliches Kilometerlimit im Rahmen der Pauschale 3.000 km beträgt und jede zusätzliche 100 km separat nach dem Satz XX PLN in Rechnung gestellt werden? Erhöhen diese zusätzlichen Zahlungen den Wert von Vermögensgegenständen?

Sporadisch sollen die zusätzlichen Aufwendungen aufgrund des überschrittenen Limits für zurückgelegte Kilometer unmittelbar unter den Aufwendungen erfasst werden. Am Tag der Erfassung des Leasingverhältnisses und Vornahme der ersten Buchungen soll man sich jedoch die Frage stellen, ob dieses Limit tatsächlich jeden Monat überschritten wird. Wenn ja, dann soll der tatsächliche Wert des Nutzungsrechts an dem Fahrzeug nicht nur aufgrund der vertraglichen Pauschale, sondern auch aufgrund der Gebühr für das überschrittene Limit ermittelt werden, falls dies häufig, d.h. jeden Monat passiert. Man soll dabei nach unserem besten Wissen, Erfahrung und Urteilsvermögen vorgehen.

18. Was ändert sich bei dem Rückleasing nach dem neuen Standard?

Erstens ist es wichtig zu ermitteln, ob die Veräußerung des Vermögenswertes im Sinne des IFRS 15 zustande kam. Zweitens, sind die Vermögenswerte aus der Bilanz des Veräußerers auszubuchen. Dann soll man den Veräußerungspreis mit dem Marktpreis vergleichen und feststellen, ob wir mit einem Überschuss des Veräußerungspreises über dem Marktwert, einer zusätzlichen Finanzierung des Erwerbers des Vermögenswertes oder mit den Leasing-Vorauszahlungen zu tun haben. Auf den weiteren Stufen wird der Wert berechnet und die entsprechende Korrektur in der Bilanz beider Parteien vorgenommen. Wird der Vermögenswert zum beizulegenden Zeitwert veräußert und ist sein Veräußerungspreis dem Buchwert bei dem Veräußerer gleich, dann ist die Berechnung einfach und sie beruht auf der Buchung dieser Werte in den Büchern unter den entsprechenden Posten.

Mit diesen Antworten ist das Thema der Leasingverhältnisse und des IFRS 16 jedoch nicht ausgeschöpft. Machen Sie mit und senden Sie ihre Fragen bezüglich der Leasingverhältnisse an piotr.staszkiewicz@rsmpoland.pl, so dass wir zusammen mit Ihnen unsere FAQ zum IFRS 16 erweitern können.