Ertragsteuerliche Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens in Polen

Piotr WYRWA
Tax Manager bei RSM Poland
 

Rafał PAZDYK
Junior Tax Consultant bei RSM Poland

Ausländische Unternehmen, die eine Geschäftstätigkeit in Polen aufnehmen, müssen sich nicht immer für die Gründung einer lokalen Gesellschaft entscheiden. Die Ausübung der Geschäftstätigkeit in Polen kann verschiedene Formen haben –  Sie können eine Zweigniederlassung gründen, lokale Mitarbeiter einstellen oder einige Prozesse nur teilweise verlagern (z.B. durch Errichtung einer Lagerstätte oder eines Projektbüros). Manchmal entscheiden sich ausländische Unternehmer nur für die Aufnahme einer engen Zusammenarbeit mit einem unabhängigen Unternehmer, der in Polen tätig ist

Jede dieser Tätigkeitsformen hat jedoch ihre steuerlichen Auswirkungen. Die Ausübung der Geschäftstätigkeit in Polen und die Erzielung von Einnahmen hier kann zur Begründung der sog. ausländischen Betriebsstätte führen, obwohl die lokale Gesellschaft formell nicht gegründet wurde. In diesem Fall kann der Staat, in dem das Unternehmen seine Tätigkeit über eine Betriebsstätte ausübt, Steuern auf die in seinem Hoheitsgebiet erzielten Einkünfte erheben.

Im Folgenden gehen wir auf das Thema der Begründung einer Betriebsstätte ein und wir weisen auf die zuletzt beobachtete Verschärfung der Vorgehensweise der polnischen Finanzverwaltung hin.

Was ist eine ausländische Betriebsstätte?

Das Vorliegen einer ausländischen Betriebsstätte  ist von grundlegender Bedeutung für die Bestimmung des Rechts eines Staates, die in seinem Hoheitsgebiet erzielten Gewinne zu besteuern. Die Gewinne der Unternehmen werden in der Regel nur in dem Land besteuert, in dem sie ansässig sind – es sei denn, der Steuerpflichtige hat eine Betriebsstätte in einem anderen Land. Dann werden die durch die Betriebsstätte erzielten Einkünfte im Land ihres Standorts besteuert.

Nach polnischem Recht (und internationalen Abkommen) gilt als eine Betriebsstätte:

• eine feste Geschäftseinrichtung, durch die die Tätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird – insbesondere eine Zweigniederlassung, eine Repräsentanz, eine Geschäftsstelle, eine Fabrikationsstätte, eine Werkstatt oder eine Stätte der Ausbeutung natürlicher Ressourcen;
• eine Bauausführung, ein Bau, eine Montage und eine Installation, die im Hoheitsgebiet Polens durchgeführt werden;
• eine Person (auch eine andere Gesellschaft), die im Namen und für Rechnung eines ausländischen Unternehmens im Hoheitsgebiet Polens handelt, falls diese Person bevollmächtigt ist, im Namen des Unternehmens Verträge zu schließen, und diese Vollmacht tatsächlich ausübt (es handelt sich dann um den sog. abhängigen Vertreter).

Das Musterabkommen der Organisation für wirtschaftliche Zusammenarbeit und Entwicklung (OECD) und die Doppelbesteuerungsabkommen sehen jedoch bestimmte Ausnahmen für die Begründung einer Betriebsstätte vor. Sie betreffen zum Beispiel:

• Einrichtungen, die ausschließlich zur Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung von Gütern oder Waren des Unternehmens benutzt werden;
• eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, für das Unternehmen Güter oder Waren einzukaufen oder Informationen zu beschaffen;
• eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, für das Unternehmen andere Tätigkeiten auszuüben, die vorbereitender Art sind oder eine Hilfstätigkeit darstellen.

Wichtig ist, dass Hilfs- oder Vorbereitungstätigkeiten auch die Begründung einer personenbezogenen Betriebsstätte (eines abhängigen Vertreters) ausschließen. Selbst wenn ein Unternehmer eine Person in Polen hat, die ein Vertreter ist und bevollmächtigt ist, im Namen eines ausländischen Unternehmens zu handeln, wird dieser Vertreter keine Betriebsstätte gründen, wenn die von ihm ausgeübten Tätigkeiten nur das Kerngeschäft des Steuerpflichtigen unterstützen.

Wie identifiziert polnische Finanzverwaltung eine Betriebsstätte in der Praxis?

Ertragsteuerliche Betriebsstätte, die bei Arbeit im Homeoffice entsteht

In letzter Zeit gelten als eines der Hauptprobleme in Bezug auf eine ausländische Betriebsstätte die Auswirkungen der Arbeit im Homeoffice. Die OECD, die Europäische Kommission sowie polnische Gerichte und Finanzbehörden haben sich bereits zu diesem Thema geäußert.

Während der Pandemie haben viele Arbeitnehmer ihren Arbeitsplatz nach Hause verlagert und dabei oft die Landesgrenzen überschritten. Es stellte sich daher die Frage, ob es sich in einem solchen Fall um die Ausübung eines Teils oder der gesamten Tätigkeit vom Hoheitsgebiet eines anderen Landes aus handelt. Mit anderen Worten – kann die Wohnung eines Arbeitnehmers eine Betriebsstätte eines ausländischen Unternehmens sein?

Die OECD veröffentlichte ihre Erläuterungen zu diesem Thema, wo sie festgestellt hat, dass die Homeoffice-Tätigkeit (in manchen Fällen) zu einer Betriebsstätte führen kann. Wenn der Arbeitgeber ausdrücklich festgelegt hat, dass der Arbeitnehmer von zu Hause aus arbeiten soll, können diese Räumlichkeiten von der Finanzverwaltung als Gegenstand betrachtet werden, der einem ausländischen Steuerpflichtigen zur Verfügung steht. In diesem Fall – insbesondere wenn dem Arbeitnehmer auch technische Ressourcen (z. B. ein Laptop) zur Verfügung gestellt werden – kann ein Unternehmen, das eine Person beschäftigt, welche von einem anderen Land aus arbeitet, die Voraussetzung für das Vorliegen seiner Betriebsstätte im Hoheitsgebiet des betreffenden Landes erfüllen.

Die polnische Finanzverwaltung vertritt in dieser Hinsicht eine restriktive Haltung. So hat der Leiter der Landesfinanzauskunft in dem Steuervorbescheid vom 17. Februar 2022 (Nr. 0111-KDIB1-2.4010.655.2021.2.BD) festgestellt, dass es sich bei einem unbefristeten Homeoffice-Arbeitsvertrag möglicherweise um die Begründung einer Betriebsstätte handelt. In dem Steuervorbescheid führte man aus:

„Obwohl die Gesellschaft, wie aus der Beschreibung des Falles hervorgeht, nicht beabsichtigt, irgendwelche Räumlichkeiten in Polen zu mieten, hängt die Bereitstellung der Hardware an die Arbeitnehmer, die auf unbestimmte Zeit beschäftigt sind, mit der Notwendigkeit zusammen, eine solche Betriebsstätte zu gründen, bei der es sich beispielsweise um die Wohnung eines Arbeitnehmers handeln kann. Im vorliegenden Fall handelt es sich also um die Begründung einer festen Geschäftseinrichtung. Unter Berücksichtigung des Vorstehenden ist festzustellen, dass der Antragsteller eine Betriebsstätte in Polen haben wird”.

Unsere Erfahrung zeigt, dass die Beschäftigung von Arbeitnehmern im Homeoffice in Polen ein Risikobereich für ausländische Unternehmen bleibt.

Risiko der Betriebsstättenbegründung vs. vorbereitende Art der Tätigkeiten oder Hilfstätigkeiten auf Polen

Vorschriftsgemäß wird eine Betriebsstätte nicht im Falle von Rechtsträgern begründet, die Hilfs- oder Vorbereitungstätigkeiten in Bezug auf die anderen Tätigkeiten des Unternehmers ausüben.

Polnische Behörden weisen darauf hin, dass die Tätigkeiten der Einrichtung nicht vorbereitender Art sind bzw. keine Hilfstätigkeit darstellen, wenn sie ein wesentlicher und bedeutender Teil der Tätigkeit des Unternehmens als Ganzes sind, und wenn ein erheblicher Zusammenhang zwischen der von einem solchen Rechtsträger ausgeübten Tätigkeiten und den Einkünften des ausländischen Unternehmens besteht. Außerdem dürfen die Hilfstätigkeiten nur für das Stammhaus des jeweiligen Rechtsträgers ausgeübt werden, und Tätigkeiten, deren Zweck mit dem des multinationalen Unternehmens insgesamt identisch ist, werden niemals Hilfstätigkeiten sein.

Finanzbehörden nehmen manchmal eine sehr restriktive Haltung ein, wenn es darum geht, was eine Hilfstätigkeit darstellen kann und was nicht. Bemerkenswert ist der Standpunkt des Leiters der Landesfinanzauskunft (KIS) vom 17. Oktober 2022 (Nr. 0111-KDIB1-2.4010.472.2022.2.MZA):

Der Leiter von KIS prüfte die Tätigkeit einer ausländischen Gesellschaft, die Programmierdienstleistungen (Herstellung, Entwicklung und Wartung von Software) und Lizenzierung anbietet. Die durch diese Gesellschaft errichtete Geschäftsstelle in Polen beschäftigte Mitarbeiter, die nur für die Softwareentwicklung verantwortlich waren – unter ihnen gab es keine Personen, die Vertriebsfunktionen ausübten oder befugt waren, Verträge im Namen des ausländischen Stammhauses abzuschließen. Alle ihre Dienstleistungen wurden durch die Geschäftsstelle für die Zwecke des Stammhauses erbracht. Bei der Prüfung des Falls kamen die polnischen Behörden jedoch zu dem Schluss, dass die Tätigkeit in Polen keine Hilfstätigkeit darstellt. Infolgedessen war das ausländische Unternehmen verpflichtet, einen Teil seiner Gewinne in Polen zu besteuern.

Einige Gerichte nehmen einen günstigeren Standpunkt für ausländische Unternehmer ein. So hat beispielsweise das Woiwodschaftsverwaltungsgericht Gliwice in dem Urteil vom 31. Januar 2022 (Az. I SA/Gl 1340/21) die Auffassung der Finanzbehörde betreffend die Anerkennung der Geschäftsstelle einer Versicherungsgesellschaft in Polen als Betriebsstätte nicht geteilt. Das Gericht stellte fest, dass die Gesellschaft, die im Versicherungssektor tätig ist, keine ertragsteuerliche Betriebsstätte begründet, wenn ihre Arbeitnehmer in Polen nur technische Tätigkeiten des „operativen Backoffice” ausüben, die nur die Erfüllung von Versicherungsverträgen unterstützen.

Aus unserer Erfahrung geht hervor, das polnische Finanzbehörden in Bezug auf die Hilfstätigkeiten, die die Begründung einer Betriebsstätte ausschließen, eine restriktivere Haltung einnehmen – was für viele ausländische Unternehmen überraschend sein mag. Aus diesem Grund empfehlen wir den Unternehmern, die Geschäftstätigkeit in unserem Land aufnehmen möchten, die in Polen geplante Tätigkeit gründlich und jedes Mal zu analysieren, insbesondere unter Berücksichtigung der lokalen Besonderheiten und Praktiken der polnischen Behörden.

Kann ein polnischer Handelsvertreter wie eine ausländische Betriebsstätte behandelt werden?

Das Personal, das durch ein ausländisches Unternehmen in Polen beschäftigt wird, sollte häufig auch in Bezug auf die Begründung einer Vertreterbetriebsstätte (des sog. abhängigen Vertreters) geprüft werden. Polnische Finanzbehörden argumentieren (in Anlehnung an das Kommentar zum OECD-Musterabkommen), dass für die Begründung einer Vertreterbetriebsstätte folgende Voraussetzungen erfüllt sein müssen:

• der Vertreter handelt im Namen des Unternehmens – was bedeutet, dass diese Person die Befugnis hat, das Unternehmen zu vertreten (und nach außen im Namen und für Rechnung des Unternehmens handeln kann);
• der Vertreter ist kein unabhängiger Rechtsträger, der im ordentlichen Geschäftsgang handelt – es ist zu beachten, dass ein „unabhängiger Vertreter” ein zugelassener Vertreter ist, der seine eigene Geschäftstätigkeit ausübt und für mehr Kunden arbeiten kann (so führt die Zusammenarbeit mit einem solchen Unternehmen nicht zur Begründung einer Betriebsstätte);
• der Vertreter übt üblicherweise die Befugnis aus, Verträge im Namen des Unternehmens abzuschließen  – wenn der Vertreter alle für den Vertragsabschluss relevanten Aspekte aushandelt und das Stammhaus den Vertrag nur unterzeichnet, gilt diese Voraussetzung als erfüllt.

Unter Berücksichtigung der oben genannten Grundsätze wird aus Sicht der polnischen Finanzbehörden eine ertragsteuerliche Betriebsstätte im Falle einer Person begründet, die im Rahmen ihrer Aufgaben Kunden akquiriert, Produkte des Unternehmens anbietet sowie Preise und Vertragsbedingungen aushandelt und nur die Genehmigung der Transaktion dem Stammhaus überlässt .

Die polnischen Behörden sind der Ansicht, dass es wichtig ist, eine Schlüsselrolle bei der Herbeiführung des Vertragsabschlusses zu spielen, und nicht der Aspekt der förmlichen Unterzeichnung des Vertrags selbst (z. B. Steuervorbescheid des Leiters der Landesfinanzauskunft vom 30. Mai 2022, Nr. 0111-KDIB1-2.4010.82.2022.2.BD). Eine ähnliche Auffassung wurde auch in dem Steuervorbescheid vom 9. Januar 2023 (Nr. 0111-KDIB2-1.4010.632.2022.2.BJ) geäußert, in dem die Tätigkeiten des Managers, der sich mit der Kundenakquise, dem Auftragseingang und der Festlegung der Transaktionsbedingungen befasst, als entscheidend für die Tätigkeit des Unternehmens angesehen wurden. Daher kam die Behörde zu dem Schluss, dass das Unternehmen eine Vertreterbetriebsstätte in Polen hat. Zu ähnlichen Schlussfolgerungen kam die Behörde in dem Steuervorbescheid vom 27. Juni 2022  (Az. 0111-KDIB1-2.4010.186.2022.4.BD) , in dem sie die Frage der lokalen „Vertriebsteams” analysierte.

Besondere Aufmerksamkeit verdient auch der Steuervorbescheid vom 30. Mai 2022 (0111-KDIB1-2.4010.82.2022.2.BD), in dem eine Person, die Lieferantensuchdienste für das Unternehmen erbringt, als eine Betriebsstätte, nämlich ein „abhängiger Vertreter” angesehen wurde. Obwohl diese Person nicht für den Verkauf von Produkten eines ausländischen Unternehmens zuständig war, führte ihre Tätigkeit nach Ansicht der Behörde zur Begründung der Betriebsstätte.

Die Tätigkeit einer Zweigniederlassung eines ausländischen Unternehmens muss nicht immer zur Begründung einer Betriebsstätte in Polen führen

Eine beliebte Form der Geschäftstätigkeit in Polen, die keine Gründung einer separaten polnischen Gesellschaft erfordert, ist eine Eintragung einer Zweigniederlassung. In der Regel führt ein solcher Schritt zur Begründung einer ausländischen Betriebsstätte – es gibt jedoch Ausnahmesituationen, in denen die Tatsache, eine Zweigniederlassung zu haben, nicht gleichbedeutend mit der Entstehung der Pflichten im Bereich der polnischen Ertragsteuern ist.

Solch ein Fall wurde u.a. in dem Steuervorbescheid des Leiters der Landesfinanzauskunft vom 27. Oktober 2022  (Az. 0114-KDIP2-1.4010.22.2022.2.OK) analysiert. Der Antragsteller war eine deutsche Gesellschaft, die ihre Waren in Polen lagerte, dort verpackte und von dort aus an Kunden versandte. Das Unternehmen beabsichtigte, eine Mehrwertsteuergruppe zu gründen, aber dazu muss man einen eingetragenen Sitz oder eine eingetragene Zweigniederlassung in Polen haben. Daher hatte das Unternehmen Zweifel, ob die Eintragung einer Zweigniederlassung, die nur eine passive Tätigkeit ausübt, zur Begründung einer ausländischen Betriebsstätte führen wird.

Die Auslegungsbehörde war mit dem Antragsteller darin einig, dass die Betriebsstätte nicht begründet werde, weil der Tätigkeitsbereich der Zweigniederlassung auf passive Tätigkeit, d. h. die Lagerung und den Vertrieb von Waren, beschränkt sei.

Auswirkungen der Begründung einer ausländischen Betriebsstätte in Polen

Im Falle der Begründung einer ausländischen Betriebsstätte werden einem in Polen tätigen ausländischen Unternehmer zahlreiche Verpflichtungen durch die Vorschriften auferlegt. Vor allem:

• steuerliche Registrierung;
• Führung separater Unterlagen für Betriebsstätte (zur Bestimmung ihres steuerpflichtigen Einkommens in Polen);
• Festlegung des Aufteilungsschlüssels für die Zuordnung von Ausgaben und Einnahmen zur Tätigkeit der Betriebsstätte;
• Berechnung der Körperschaftsteuervorauszahlungen, Einreichung der erforderlichen Erklärungen und Erfüllung weiterer Berichtspflichten.

Erfüllt der Unternehmer diese Anforderungen nicht, riskiert er, nicht nur ausstehende Steuern samt Verzugszinsen zahlen zu müssen, sondern auch steuerstrafrechtlich haftbar gemacht zu werden.

Wie helfen die Steuerberater von RSM Poland den ausländischen Unternehmern, die ihre Geschäftstätigkeit in Polen aufnehmen möchten?

Die Experten von RSM Poland verfügen über praktische Erfahrung in der Beratung über das Risiko der Begründung einer Betriebsstätte. Dadurch können wir eine umfassende Unterstützung anbieten, einschließlich Analyse der Geschäftstätigkeit des Unternehmens im Hinblick auf die Erfüllung der Voraussetzungen für die Begründung einer Betriebsstätte, sowie gemeinsam die Aktivitäten zur Minimierung der identifizierten Risiken planen. Wenn die Art der in Polen ausgeübten Tätigkeit zur Auferlegung bestimmter Verpflichtungen führt, bieten wir im Rahmen der Compliance-Dienstleistungen eine umfassende Unterstützung bei deren ordnungsgemäßen Erfüllung.